Квалификация налоговых преступлений научная статья. Отдельные проблемы квалификации налоговых преступлений и их отграничение от смежных составов. Субъект налоговых преступлений

по праву и юриспруденции на тему «Налоговые преступления: проблемы квалификации»

На правах рукописи

Сиюхов Аскербий Русланович

Налоговые преступления: проблемы квалификации (по материалам Краснодарского края и Республики Адыгея)

12.00.08 - уголовное право и криминология; уголовно-исполнительное право

Краснодар 2000

Диссертация выполнена на кафедре уголовного права и криминологии Кубанского государственного университета.

Научный руководитель - кандидат юридических наук, доцент Коняхин В.П.

Официальные оппоненты - доктор юридических наук, профессор

Лопашенко Н.А.

Заслуженный юрист Кубани, кандидат юридических наук Бикмашев В.А.

Ведущая организация - Ростовский юридический институт МВД России

Защита состоится 13 декабря 2000 г. в 14 час. 30 мин. На заседании диссертационного совета К.063.73.06 в Кубанском государственном университете: 350040, г.Краснодар, ул.Ставропольская, 149, ауд. №231.

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке Кубанского государственного университета.

Ученый секретарь

диссертационного совета кандидат юридических наук, доцент

М.В.Феоктистов

Общая характеристика диссертации

Вызывает тревогу и то обстоятельство, что количество налоговых преступлений в последние годы стабильно растет, причем опережая по темпам своего роста иные экономические преступления. Так, в 1993 г. в России было возбуждено 600 уголовных дел данной категории, в 1994 году - 2500, а в 1999 г. - 7349.

Однако, в указанных исследованиях целый ряд вопросов, имеющих теоретическую и практическую значимость, не получил должного и единообразного освещения. Квалификация налоговых преступлений рассматривалась в них несколько фрагментарно, лишь в виде отдельных аспектов и ситуаций, возникавших по мере накопление опыта применения соответствующих уголовно-правовых норм. Определенное влияние в данном отношении оказали и законодательные новеллы, которые трижды за последние несколько лет вносили существенные коррективы в редакцию статей УК, предусматривающих ответственность за налоговые преступления.

В результате этого представители правоохранительных и судебных органов, сталкивающиеся с данной проблемой, нередко испытывают затруднения и даже допускают ошибки при квалификации налоговых преступлений. Так, в 1999 году следственными подразделениями Управления федеральной службы налоговой полиции РФ по Краснодарскому краю прекращено за отсутствием события либо состава преступления 108 уголовных дел, что в три раза превышает средний показатель но Северному Кавказу.

В свете изложенного, обращает на себя внимание и то, что судебная практика по налоговым преступлениям невелика по сравнению с иными распространенными экономическими преступлениями. Так, в 1999 году в России выявлено 20436 налоговых правонарушений, возбуждено 7349 уголовных дел, осуждено же 1280 лиц1 (в Краснодарском крае осуждено 139 лиц, Республике Адыгее - 7). Между тем, по оценкам специалистов Федеральной службы налоговой полиции России, количество возбуждаемых по фактам нарушения налогового законодательства уголовных дел в ближайшем будущем может возрасти до 15-20 тыс. в год.2

Все вышеизложенное в целом и обусловило выбор темы и творчески» замысел настоящей работы.

Цели и задачи исследования. Целями диссертационного исследования являются выявление современного состояния в сфере борьбы с налоговыми преступлениями, углубленный уголовно-правовой анализ норм, преду-

1 Итоги работы ФСНП России в 1999 году // Налоговая полиция. 2000. № 3. С2.

2 Кучеров И.И. Налоговая преступность и причины ее возникновения. // Уголовное право

1Q9Q No V Г.. 68.

сматривающих ответственность за их совершение, разработка рекомендаций по дальнейшему совершенствованию уголовного законодательства об этих преступлениях и оптимизации процесса их квалификации.

Изучение особенностей современного состояния, структуры и динамики налоговых преступлений на территории Российской Федерации. Обобщение положительного законотворческого опыта зарубежных стран в области борьбы с преступлениями в сфере налогообложения. Анализ элементов и признаков составов налоговых преступлений. Разрешение проблемных ситуаций в законодательном описании "и юридической оценке деяний, направленных на уклонение от уплаты налогов.

Научная новизна диссертационного исследования, заключается в том, что оно представляет собой, по существу, одну из первых попыток всестороннего комплексного анализа проблемных вопросов квалификации налоговых преступлений. В отличие от предыдущих исследований, этот анализ проводился с учетом новой редакции статей 198 и 199 УК РФ и принятых частей I и Б Налогового кодекса РФ, на базе региональных материалов су-дебно-следственной практики Краснодарского края и Республики Адыгея, с широким использованием современного уголовного законодательства таких зарубежных государств, как Великобритания, Германия, Испания, Италия, Латвия, США, Финляндия.

Основное положения, выносимые на защиту:

Налоговые преступления - предусмотренные уголовным законом общественно опасные деяния, посягающие на общественные отношения, возникающие по поводу исчисления налогов или страховых взносов в государственные внебюджетные фонды, их уплаты, а также осуществления налогового контроля. К ним по действующему уголовному законодательству относятся деяния, предусмотренные ст. 198 и ст. 199 УК РФ. В остальных пре-

ступлениях в сфере экономики налоговые правоотношения могут выступать в качестве дополнительного или факультативного объекта.

Уклонение от уплаты налогов или страховых взносов в государственные внебюджетные фонды - это противоправное умышленное невыполнение законно установленных обязанностей по уплате налогов (взносов). Данную дефиницию целесообразно отразить в диспозиции ст.ст. 198 и 199 УК РФ либо в примечаниях к ним.

Расширить содержание такого квалифицирующего признака ч. 2 ст. 199 УК как «неоднократность», дополнив примечание к этой статье пунктом 2 .следующего содержания: «Неоднократным признается совершение преступления, если ему предшествовало совершение одного или более преступлений, предусмотренных сг.ст. 199,198 и 194 УК РФ».

Исключить из. Постановления Пленума Верховного суда № 8 от 4 июля 1997 г. «О некоторых вопросах применения судами Российской Федерации уголовного законодательства об ответственности за уклонение от уплаты налогов», пункт 4, так как он противоречит основным принципам гражданского и налогового права.

Теоретическое и практическое значение состоит в первую очередь в том, что его результаты могут быть учтены в правотворческой деятельности законодательных органов, при разработке руководящих разъяснений Пленума Верховного Суда по данным вопросам, а также в деятельности органов следствия и суда по разрешению конкретных уголовных дел. Предложения и выводы диссертационного исследования могут быть использованы в преподавании курса уголовного права и криминологии в юридических вузах страны. Кроме того, представляется, что данное исследование в какой-то мере позволит восполнить пробелы в уголовно-правовой науке по проблемам квалификации налоговых преступлений.

Объем и структура диссертации. Диссертация выполнена в объеме, соответствующем предъявляемым к ней требованиям. Структура работы обусловлена целями и задачами исследования. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения и библиографического списка из 210 наименований.

Во введении характеризуется актуальность темы, творческий замысел, методология, новизна и значимость диссертационного исследования.

Первая глава «Общая социально-правовая характеристика налоговых преступлений» начинается с исследования исторического аспекта регламентации уголовной ответственности за уклонение от уплаты налогов в отечественном законодательстве. Автор приходит к выводу, что отношения в поле налогообложения с древнейших времен всегда находились в сфере пристального внимания со стороны государства. Впервые в законодательном порядке налоги в России закрепляются лишь в Х1У-ХУ в.в., когда на смену натуральному обмену приходит денежный рынок. Установление уголовной ответственности за нарушения в налоговой сфере относится к XVII веку. Отмечается применение низменно жестких санкций к лицам, нарушающим отношения в сфере налогообложения.

Значительное внимание уделено истории последних лет, которая показывает, что несмотря на отсутствие вплоть до 1986 года в УК РСФСР 1960

г. специальных норм, предусматривающих ответственность за нарушение налогового законодательства, уголовное преследование в этой сфере все же осуществлялось. Лица, уклонявшиеся от уплаты налогов, привлекались по ст. 94 УК РСФСР и, в зависимости от различных обстоятельств, по ст. 170, 172 либо по ст. 153 УК РСФСР.

Во втором параграфе раскрывается понятие налоговых преступлений в современном уголовном праве. Несмотря на то, что указанное понятие отсутствует в законодательстве, тем не менее, оно широко используется в уголовно-правовой науке и в отдельных нормативных актах. Однако единое мнение о том, какие именно преступления следует отнести к налоговым, отсутствует.

С точки зрения автора, при определении понятия налоговых преступлений необходимо исходить из того, на какие именно отношения направлено общественно опасное деяние. Данный вывод следует из того, что в действующем УК налоговые правоотношения в различных составах преступлений в сфере экономической деятельности могут выступать в качестве основного, дополнительного либо же факультативного объекта посягательства. Наиболее точным критерием, позволяющим отграничить налоговые преступления от иных преступлений, наносящих вред отношениям в сфере налогообложения, является непосредственный объект посягательства. В свете изложенного, к налоговым следует относить преступления, предусмотренные ст. 198 и ст. 199 УК РФ. Другие же преступления (см., напр., ст.ст. 171-174, 176, 193 УК РФ и др.) в которых рассматриваемые отношения не являются основным объектом посягательства, хотя им и причиняется вред, следует отнести к преступлениям, которые сопряжены с нарушением налогового законодательства.

Далее автором определяется понятие уклонения от ушаты налогов или страховы;. взносов в государственные внебюджетные фонды, которое является ключевым в диспозициях ст.ст. 198 и 199 УК. Отмечается, что, уклоняясь от уплаты налогов (взносов), лицо либо желает уменьшить сумму платежей, либо же стремится вообще избежать их уплаты. Поэтому суть уклонения от уплаты налогов или страховых взносов состоит в совершении налогоплательщиком целенаправленных действий либо в бездействии, позволяющих ему уменьшить обязательные выплаты в виде налогов или страховых взносов либо изОежать их. Однако уголовно наказуемое ^влонсьис от

уплаты налогов (взносов) следует отличать от налогового планирования -деятельности налогоплательщика по использованию допустимых законом способов, приемов, равно как и пробелов в законодательстве с целью уменьшения обязательных выплат в виде налогов или сборов либо полного избавления от них. Такие действия налогоплательщика, хотя формально и подпадают под признаки диспозиции статей 198 или 199 УК РФ, не могут признаваться уклонением от уплаты налогов или страховых взносов потому, что они носят законный характер. Данное положение обоснованно как основными юридическими принципами (такими как неприкосновенность частной собственности), так и практикой большинства зарубежных стран.

Общественная опасность уклонения от уплаты налогов (взносов) заключается в умышленном невыполнении конституционной обязанности каждого платить законно установленные налоги и сборы. Таким образом, уклонение от уплаты налогов или страховых взносов в государственные внебюджетные фонды - это противоправное умышленное невыполнение законно установленных обязанностей по уплате налогов (взносов). Во избежание неправильного толкования рассматриваемых уголовно-правовых норм предлагается включить данное понятие в диспозицию статей 198 и 199 УК РФ, либо в примечание к этим статьям.

Далее автор выделяет основные признаки, отличающие налоговые преступления от иных налоговых правонарушений: 1) повышенная общественная опасность, проявляющаяся, в первую очередь, в размере причиненного бюджету реального ущерба; 2) умышленная форма вины, тогда как другие правонарушения могут совершаться и по неосторожности.

В третьем параграфе анализируется современное состояние налоговых преступлений и социальная обусловленность уголовно-правовых норм, предусматривающих ответственность за их совершение. Автором делается вывод о том, что в последние годы налоговые преступления стали одним из наиболее опасных видов экономической преступности. Анализируется соответствующая региональная статистика в сравнении с общероссийскими данными, которые частично приведены выше. Так, в Краснодарском крае в 1998 году по налоговым преступлениям возбуждено 220, в Республике Адыгея -22 уголовных дела по налоговым преступлениям. Направлено в суд за этот же период в Краснодарском крае - 65, Адыгее - 7 уголовных дел. В 1999 го-

ду в Краснодарском крае возбуждено 714, в Республике Адыгея - 84 уголовных дела, направлено в суд соответственно 136 и 6 уголовных дел. Незначительное количество дел, направленных в суд, отчасти объясняется тем, что с 27 июня 1998 года в соответствии с п.2 Примечания к ст. 198 УК РФ освобождаются от уголовной ответственности лица, впервые совершившие рассматриваемые преступления, если они способствовали их раскрытию и полностью возместили причиненный ущерб. Большинство уголовных дел прекращается по указанному основанию на стадии предварительного следствия. Сумма ущерба, возмещенного по оконченным уголовным делам в 1999 году, составила в Краснодарском крае 202524 тыс. руб., в Республике Адыгея -354000 тыс. руб. Общий ущерб по двум указанным регионам составляет около 2/3 от всей его суммы по Северному Кавказу. Однако, приведенные данные далеки от истинной картины. Согласно результатам исследований, проведенных Белоусовой С.С.. Гладких Р.Б., Котом АХ. латентность налоговых преступлений составляет не менее 95 %.

В сравнении с общеуголовными преступлениями основные причины и условия, способствующие их совершению, существенно отличаются и подразделяются на социально-экономические, политические и правовые. Совокупность их является фактором, вызывающим не только появление налоговых преступлений, но и увеличение их количества и масштаба. Социальная обусловленность уголовно-правовых норм, предусматривающих ответственность за рассматриваемые преступления, определяется рядом объективных и субъективных факторов (социально-экономическим, нормативным, криминологическим, международно-правовым), а также значимостью общественных отношений, которым причиняется вред.

Отмечается, что криминологические параметры личности преступников, уклоняю!_досся от уплаты налогов, существенно отличаются от характеристики лиц, совершивших общеуголовные преступления. Подавляющее большинство среди них - 74 % - мужчины. Это объясняется тем, что в 80 % случаев к ответственности за указанные преступления привлекались руководители предприятий, среди которых мужчины явно преобладают. Основную группу налоговых преступников составляют лица в возрасте от 30 до 50 лет (75 %). Причем для них характерен высокий образовательный уровень: 58 %

осужденных имели высшее образование, неполное высшее образование или ученую степень, а 22% - среднее специальное образование.

Вторая глава диссертации «Состав налоговых преступлений как юридическое основание их квалификации» посвящена непосредственному анализу содержания его элементов и признаков.

В первом параграфе дается характеристика объекта и предмета налоговых преступлений. Родовым объектом этих преступлений является охраняемая уголовным законом система общественных отношений, складывающихся в процессе экономической деятельности. За основу определения видового объекта рассматриваемых преступлений нужно брать ту часть бюджетных отношений в финансовой сфере, которая касается установления и введения налогов. Видовой объект налоговых преступлений представляет собой всю совокупность отношений по взиманию налогов и сборов, а также отношений, возникающих в процессе осуществления налогового контроля и привлечения к ответственности за совершение налоговых правонарушений. Непосредственным объектом налоговых преступлений охватываются отношения, возникающие между конкретным налогоплательщиком и государством по поводу исчисления налогов или страховых взносов в государственные внебюджетные фонды, их уплаты, а также осуществления налогового контроля.

Исходя из общетеоретических положений об объекте преступления, автор выражает несогласие с мнением о том, что предметом налогового преступления является декларация о доходах либо отчетность предприятия. Действительно, внося в декларацию (отчетность) ложные сведения, лицо воздействует на предмет внешнего мира и в последующем уклоняется посредством совершенных им действий от уплаты налогов. Однако, общественные отношения, являющиеся объектом налоговых преступлений, нарушаются не по причине того, что преступник внес в декларацию или иную отчетность ложные сведения, а по причине того, что он не уплатил денежные суммы, подлежащие внесению в бюджет в виде налогов либо страховых взносов (хотя бы и с помощью той же искаженной декларации). В связи с этим, предметом налоговых преступлений по мнению автора являются денежные средства, подлежащие, в соответствии с законодательством, внесе-

нию налогоплательщиком в бюджет либо во внебюджетные фонды в виде налогов или страховых взносов и недополученные государством.

В диспозициях статей 198 и 199 не указаны конкретные виды налогов (взносов), так как они варьируются в зависимости от состояния экономики в государстве и его социально-экономической политики. Следовательно, вид налога на установление объекта этих преступлений не влияет. Главное требование, чтобы обязанности по его уплате на момент совершения преступных действий (бездействия) были возложены на лицо и противоправно им нарушены.

Во втором параграфе исследуются вопросы квалификации налоговых преступлений по объективной стороне. Отмечается, что последняя характеризуется как действием, так и бездействием, причем обязательно нарушающими нормы налогового законодательства.

Аргументируется вывод о том, что составы налоговых преступлений относится к разряду материальных.

Совершение налогового преступления в крупном или особо крупном размере характеризует именно последствия (в виде упущенной государством выгоды), а не деяние, поскольку деяние само по себе может не иметь криминального характера (например, непредставление декларации). Кроме того, одни и те же деяния, совершенно не отличающиеся друг от друга (например, включение ложных сведений в декларацию), при их совершении могут повлечь различные последствия - крупный, особо крупный либо же вообще несущественный ущерб. В данном случае, нанесение ущерба в определенном размере охватывается умыслом преступника и именно его реализация в виде неуплаты налогов на определенную сумму и должна являться основанием для привлечения лица к уголовной ответственности. В свете изложенного диссертант предлагает во избежание дальнейших споров дополнить Постановление Пленума Верховного Суда № 8 от 4 июля 1997 г. «О некоторых вопросах применения судами Российской Федерации уголовного законодательства об ответственности за уклонение от уплаты налогов» новым пунктом, увязывающим момент окончания налоговых преступлений с наступлением общественно опасных последствий в виде недополучения государством соответствующих налогов (взносов) и указывающим на необходимость установ-

ления причинной связи между этими последствиями и нарушением налогоплательщиком возложенных на него обязанностей.

Значительное внимание автор уделяет формам и способам совершения налоговых преступлений. Отмечается, что п.З упомянутого Постановления Пленума Верховного Суда по данному поводу необоснованно сужает объективную сторону налоговых преступлений, поскольку относит к включению в декларацию заведомо искаженных данных о доходах или расходах "умышленное указание в декларации любых не соответствующих действительности сведений о размерах доходов или расходов". Данная формулировка не охватывает действия по внесению в декларацию ложных данных о праве на льготы либо о том, что с полученного дохода налогоплательщиком уже ранее уплачен налог и т.п. В целях устранения этого недостатка, предлагается изложить абзац 1 п.З указанного постановления в следующей редакции. "Под включением в декларацию либо в бухгалтерские документы заведомо искаженных данных о доходах или расходах следует понимать внесение в них любых заведомо ложных сведений, влекущих необоснованное уменьшение суммы налога".

Число способов совершения налоговых преступлений не может быть ограниченным. Уклонение от уплаты налогов "иным способом" предусматривает совершение любых деяний, влекущих умышленное невыполнение законно установленных обязанностей по уплате налогов при условии, что они носят противоправный характер и влекут за собой неуплату налога в крупном или особо крупном размере. Обобщение судебно-следственной практики Краснодарского края и Республики Адыгея позволяет отнести к таким способам, в частности, неуплату налога, связанную с обманом контролирующих органов относительно объекта налогообложения, а также других обстоятельств, влияющих на правильное исчисление налога или взноса. Например, обман может заключаться в заведомо ложных ссылках на отсутствие денежных средств при наличии их у налогоплательщика на самом деле. Среди изученных уголовных дел уклонение от уплаты налогов «иным» способом по ст. 199 УК встречалось в 22 %, а по ст. 198 УК в 63 % случаев. Далее в диссертации для сравнения рассматривается аналогичная практика зарубежных стран. В частности, в Италии специальной нормой в Декрете Президента Республики от 29 сентября 1973 г. (ст. 97) установлена уголовная ответст-

венность за задержку уплаты налогов. Наказание не применяется, если налогоплательщик докажет, что не мог уплатить налог по причине материальных затруднений.

При определении в денежном выражении размера неуплаченного налога следует исходить из следующего. По ст. 198 УК РФ нужно квалифицировать уклонение от уплаты любого налога, обязанность по уплате которого возложена на физическое лицо (подоходный налог, единый налог на вмененный доход, налог на имущество, налог с имущества, переходящего в порядке наследования или дарения и др.1).

Автором рассматривается вопрос о том, как определять размер неуплаченных налогов в денежном выражении, если налогоплательщик уклонился от уплаты нескольких налогов и (или) страховых взносов; можно ли их суммировать для установления размера причиненного ущерба? Отмечается, что применительно к физическим и юридическим лицам данный вопрос решен законодателем неоднозначно. Так, в примечании к ст. 198 УК указано, что уклонение физического лица от уплаты налога или страхового взноса в государственные внебюджетные фонды признается совершенным в крупном размере, если сумма неуплаченного налога и (или) страхового взноса (курсив наш - A.C.) в государственные внебюджетные фонды превышает двести минимальных размеров оплаты труда, а в особо крупном - пятьсот минимальных размеров оплаты труда. Говоря о налоге и страховом взносе в единственном числе, законодатель тем самым констатирует: если физическое лицо уклонилось от уплаты нескольких налогов (например, подоходного налога и налога на имущество), то суммировать их для установления размера ущерба, необходимого для квалификации по ст. 198 УК нельзя; каждый налог (равно как и взнос) должен исчисляться самостоятельно. Аналогичная ситуация в ст. 199 УК РФ, предусматривающей ответственность за уклонение от уплаты налогов или страховых взносов с юридических лиц, разрешается иным обра-

1 С 1 января 2001 года в соответствии со ст. 2 Федерального закона № 118-ФЗ от 05.08.2000 «О введении в действие части второй Налогового кодекса РФ», Закон РСФСР от 7 декабря 1991 г. № 1998-1 «О подоходном налоге с физических лиц» утрачивает силу и на основании гл. 23 ч. II Налогового кодекса РФ вместо подоходного налога будет взиматься налог на доходы физических лиц.

зом. В примечании к данной статье о налогах и взносах говорится во множественном числе. Следовательно, правильным будет определение размера причиненного уклонением от уплаты налогов ущерба путем суммирования различных налогов (взносов), неуплаченных юридическим лицом.

На практике нередки случаи, когда одно лицо, являясь руководителем одновременно нескольких предприятий в один и тот же период, уклоняется от уплаты налогов (взносов) на каждом из них. По мнению диссертанта, при квалификации таких действий для определения размера ущерба необходимо суммировать все соответствующие суммы налогов (взносов), от уплаты которых уклонилось указанное лицо. Данный вывод следует из того, что виновный совершает посягательство на один и тот же объект и предмет. Предметом преступления в этом случае являются все денежные суммы, которые лицо обязано заплатить в качестве налогов или взносов в бюджет в данном отчетном периоде.

Одним из дискуссионных вопросов, рассматриваемых в диссертации, является вопрос о стадиях совершения налоговых преступлений. Автором обосновывается позиция, что все умышленные действия лица, направленные на уклонение от уплаты налогов или страховых взносов в государственные внебюджетные фонды, выявленные до того, как наступил отчетный период, не доведенные до конца по причинам, не зависящим от воли лица, являются приготовлением к этим преступлениям. Данный вывод следует из того, что исполнение обязательства по уплате налога или соответствующего взноса ставится под непосредственную угрозу лишь в случае истечения срока представления отчетности либо представления её с заведомо ложными сведениями. Если же преступная деятельность лица предотвращена после этого, но до окончания последнего срока уплаты налога, она должна квалифицироваться как покушение.

Принимая во внимание, что предварительная деятельность, предшествующая моменту окончания налоговых преступлений (искажение учета, отчетности, непредставление отчетных документов, неучет объектов налогообложения, фальсификация и уничтожение бухгалтерских документов и т.п.),

уже обладает значительной общественной опасностью и наносит существенный вред охраняемым законом интересам и несет в себе, предлагается дополнить Уголовный кодекс РФ статьей 197-1 «Нарушение правил бухгалтерского учета». Борьба с налоговыми преступлениями станет более эффективной, если она будет осуществляться не со свершившимся фактом, когда, зачастую, отсутствуют какие-либо следы совершения преступления, а на стадии подготовки к нему. Предложения об этом высказывались и ранее, но в отличие от предыдущих исследователей, автором предлагается иная, на его взгляд, более полная и точная редакция данной статьи:

1. Нарушение правил ведения бухгалтерских документов, внесение в них заведомо искаженных данных о финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика, несвоевременное или неполное представление бухгалтерской отчетности, а равно неправомерное уничтожение бухгалтерских документов, -

наказывается штрафом в размере от двухсот до пятисот минимальных размеров оплаты труда или лишением свободы на срок до одного года с лишением права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до трех лет.

2. Те же деяния, совершенные:

а)лицом, ранее совершившим преступление, предусмотренное настоящей статьей,

б)группой лиц по предварительному сговору, -

наказывается штрафом в размере от пятисот до восьмисот минимальных размеров оплаты труда, либо лишением свободы на срок до трех лет с лишением права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до пяти лет.

В третьем параграфе, который посвящен субъективной стороне налоговых преступлений, автором излагается и обосновывается позиция о том, что данный элемент состава характеризуется только умышленной формой вины, причем умысел может быть не только прямым (как полагают, И.И.Кучеров, Ю.АЛебедев, А.Я.Марков, Н.А.Малкин, В.П.Панатушин и др.) но также и косвенным (как считает, например, А.В.Успенский). Некоторые авторы высказывались о возможности привлечения к уголовной ответственности за неумышленное уклонение от уплаты налогов (например, П.СЛпп).

Однако, к выводу об умышленном характере налоговых преступлений приводит анализ диспозиций статей 198 и 199 УК. Буквальное толкование термина «уклонение» свидетельствует об осознанности и целенаправленности данного деяния. В этом же убеждает и указание законодателя на заведомо искаженный характер включаемых в декларацию, либо в бухгалтерские документы сведений о доходах или расходах. Косвенный умысел возможен, например, при уклонении от уплаты налогов (взносов) путем бездействия, когда при отсутствии корыстного мотива лицо не представляет декларацию либо отчетность предприятия в налоговые органы, осознавая общественную опасность своего поведения и безразлично относясь к факту неполучения государством соответствующих денежных средств. На практике, тем не менее, косвенный умысел встречается редко: лишь в 2% из изученных уголовных дел.

Мотив налоговых преступлений имеет преимущественно корыстную направленность. Однако он может быть выражен и в стремлении к развитию производства, погашению кредитов, выплате заработной платы, а также в карьеризме, ложно понятом чувстве социальной справедливости и т.п.

Цель налоговых преступлений может заключаться как в снижении размеров налога, подлежащего уплате в бюджет, так и в полной его неуплате с сохранением денежных средств в своем распоряжении и использованием их по своему усмотрению. Установление цели имеет важное значение при квалификации налоговых преступлений и в некоторых случаях может служить основанием для квалификации по иным статьям УК РФ, например, при конкуренции уклонения от уплаты налогов и хищения.

В четвергом параграфе, приступая к характеристике субъекта налоговых преступлений, автор исходит из того, что он относится к категории специальных. Основные требования, предъявляемые к субъекту, заключаются в том, чтобы лицо, уклонившееся от уплаты налогов (взносов), было обязано это сделать, либо совершить определенные действия, предписанные законом и обеспечивающие уплату налогов (страховых взносов).

Таким образом, субъектом преступления, предусмотренного ст. 198 УК РФ, выступает не любое физическое лицо, на которое законом возложены обязанности, связанные с уплатой налогов (страховых, взносов), а лишь непосредственно получившее налогооблагаемый доход, то есть палогоплатель-

щик. Законные представители налогоплательщиков, лица, выполняющие роль налоговых агентов, работники банков, осуществляющих перечисление денежных средств в бюджет, не могут быть субъектами - исполнителями этих преступлений. В случае, если результатом их действий стало непоступление налогов (взносов) в соответствующий бюджет или фонд с доходов других лиц, ответственность для них наступает по другим статьям, например, по ст. 165 УК РФ.

При уклонении от уплаты налогов с организаций (ст. 199 УК), субъектами - исполнителями преступления могут быть три категории лиц. Это - руководитель организации, главный (старший) бухгалтер (либо лица, фактически исполнявшие их обязанности) а также лица, непосредственно составившие бухгалтерскую отчетность.

Организаторами, подстрекателями и пособниками налоговых преступлений могут быть должностные лица государственных органов, в том числе налоговых, любые сотрудники организации, учредители, акционеры, работники банковской сферы и иные лица, так или иначе принимавшие участие в совершении указанных преступлений. Деяния таких лиц квалифицируются как соучастие в совершении налоговых преступлений.

Третья глава диссертации называется «Квалификация налоговых преступлений при отягчающих обстоятельствах. Соотношение налоговых преступлений со смежными составами преступлений».

Квалифицирующие признаки налоговых преступлений, а именно, особо крупный размер и специальный рецидив предусмотрены и в ч. 2 ст. 198 и в ч.2 ст. 199 УК РФ.

Квалификация содеянного при уклонении от уплаты налогов (взносов) в особо крупном размере затруднений не вызывает. В основу определения особо крупно э размера (также как и крупного) положены два критерия: 1) сумма неуплаченных налогов (страховых взносов), и 2) минимальный размер оплаты труда, установленный законодательством РФ на момент окончания совершения налогового преступления.

По признаку предшествующей судимости квалифицируется уклонение от уплаты налогов (взносов) в случае, если лицо, его совершившее, на момент окончания этого преступления имело судимость по ст.ст. 198, 199 либо 1У4 УК Фигурирование в приведенном перечне и. 194 УК, прсдустйтр;;-

вающей ответственность за уклонение от уплаты таможенных платежей, вполне оправдано, так как последние входят в налоговую систему РФ (ст. 13 Налогового Кодекса РФ), что только подтверждает явное сходство указанного деяния с налоговыми преступлениями.

Применительно к уклонению от уплаты налогов с организаций законодателем установлены дополнительные квалифицирующие признаки: совершение его группой лиц по предварительному сговору (п. «а» ч.2 ст. 199 УК) и неоднократно (п. «в» ч.2 ст. 199 УК).

При уклонении от уплаты налогов (взносов) по предварительному сговору группой лиц действия всех членов группы квалифицируются непосредственно по п.«а» ч.2 ст. 199 УК РФ. Помимо общих правил квалификации групповых преступлений, в данном случае необходимо учитывать следующее: каждый член группы (соучастник) должен нести ответственность за преступление, исходя из всей денежной суммы, на уклонение от уплаты которой был направлен его умысел, независимо от того, как впоследствии сокрытая сумма была распределена.

Наибольшие сложности вызывает применение такого квалифицирующего признака, как неоднократность. Это связано с особенностями объективной стороны данных преступлений - возникновение преступного умысла, его реализация и момент окончания уклонения от уплаты налогов (взносов) значительно отодвинуты друг от друга во времени. В такой ситуации возможно наложение (пересечение) по содержанию и времени аналогичных действий по совершению другого налогового преступления. По состоянию на сентябрь 1997 года в Краснодарском крае не было выявлено ни одного налогового преступления, совершенного неоднократно. В настоящее время удельный вес таких преступлений в указанном регионе и в Республике Адыгея составляет не более 5 % от общего их количества.

По общему правилу как неоднократное уклонение от уплаты налогов с организаций надлежит квалифицировать действия виновного, совершившего два раза и более деяние, предусмотренное ст. 199 УК РФ, независимо от того, был ли он осужден за ранее совершенное деяние (при условии что судимость не снята и не погашена), являлся исполнителем или соучастником преступления и было ли ранее совершенное деяние оконченным преступлением или покушением не преступление.

Совершение преступлений, предусмотренных ст. 198, 194 УК РФ не образует неоднократности, что, по мнению автора, является существенным недостатком диспозиции ст. 199 УК РФ. В связи с этим, предлагается в примечание к данной статье внести соответствующие коррективы, т.е. распространить зону действия признака неоднократности и на случаи совершения указанных преступлений. В частности, дополнить его пунктом 2 следующего содержания: «Неоднократным признается совершение преступления, если ему предшествовало совершение одного или более преступлений, предусмотренных ст.ст. 199,198 и 194 УК РФ».

Во втором параграфе третьей главы, переходя к рассмотрению вопросов соотношения налоговых преступлений с иными сходными преступлениями в сфере экономической деятельности, автор отмечает, что эта проблема сводится по сути к квалификации налоговых преступлений по совокупности с другими преступлениями либо к конкуренции норм.

По мнению диссертанта, совокупность налоговых преступлений с иными преступлениями в сфере экономической деятельности может быть идеальной и реальной. С одними из этих преступлений (например, с преднамеренным банкротством, фиктивным банкротством) возможна идеальная совокупность, с другими (например, с хищениями, незаконным предпринимательством, легализацией (отмыванием) денежных средств или иного имущества, приобретенных незаконным путем) - только реальная совокупность преступлений.

Анализируя действующее законодательство, автор аргументирует вывод о том, что для квалификации преступлений по ст.ст. 198 и 199 УК РФ необходимо установить, что источник получения объектов налогообложения, от уплаты налогов с которых уклоняется лицо, носит, законный характер. В

нршиыши случае иидскппиь диллпи КВшнафНцгГриййТиСл ПС НПиМ СССТ2СТСТ

вующим статьям Уголовного Кодекса. В свете изложенного необходимо исключить пункт 4 Постановления Пленума Верховного суда № 8 от 4 июля

1997 «О нехоторых вопросах применишя судами Российской Федерации уголовного законодательства об ответственности за уклонение от уплаты налогов», так как содержащееся в нем указание о привлечении лиц, осуществляющих незаконную предпринимательскую деятельность, к ответственности по совокупности статей 171 и 198 УК РФ противоречит основным принципам гражданского и налогового права.

Далее в диссертации рассматриваются случаи, когда нормы о налоговых преступлениях вступают в конкуренцию с иными нормами Особенной части УК. Так, подделка документов, явившихся впоследствии средством уклонения от уплаты налога, например, при внесении заведомо искаженных данных в декларацию (ст. 198 УК) либо в бухгалтерские документы (ст. 199 УК), равно как и последующее их использование, в соответствии с правилом о конкуренции части и целого, должны квалифицироваться только по ст. 198 либо ст. 199 УК РФ и дополнительной квалификации по ст. 327 либо ст. 292 УК РФ не требуют. В случае умышленного занижения налоговых платежей за землю, также имеет место конкуренция части и целого и ответственность, при наличии соответствующих оснований, должна наступать не по ст. 170 УК РФ, а по ст. 199 УК РФ. Состав, предусмотренный статья 165 УК, имеет сходство с налоговыми преступлениями по объективной стороне (характеру причинения вреда), но отличается от них по объекту и субъекту преступления.

В заключении работы формируются основные выводы диссертационного исследования, наиболее значимые из которых изложены в тексте настоящего автореферата, и даются рекомендации по совершенствованию уголовного закона и практики его применения.

По теме диссертации опубликованы следующие работы: 1. Криминологическая характеристика налоговых преступлений // Труды докторантов, аспирантов, соискателей (Материалы 5-й научно-теоретической конференции, посвященной итогам научно-исследовательской работы за

2. Разграничение стадий налоговых преступлений II Актуальные проблемы уголовного законодательства Российской Федерации. Материалы Всероссийской научно-практической конференции. (29 мая 1998 г.). Краснодар, 1998. С. 256-262.

3. Субъективная сторона налоговых преступлений И Закон и судебная практика. Материалы межвузовской научно-практической конференции. Краснодар, 2000. с. 191-195.

4. Исторические и социальные аспекты уголовной ответственности за уклонение от уплаты налогов // Информационно-аналитический вестник Адыгейского республиканского института гуманитарных исследований. Вып. 3. Майкоп, 2000. С. 250-262.

5. Уклонение от уплаты налогов // Закон и право. 2000. № 4. С. 10-13.

6. Налоговые преступления: определение момента их окончания и квалификация наступивших последствий // Закон и право. 2000. № 7. С. 23-26.

7. Квалифицирующие признаки налоговых преступлений // Правоведение: сб. научн. ст. ученых; Кубан. гос. ун-т. Краснодар, 2000. С. 128-132.

СОДЕРЖАНИЕ ДИССЕРТАЦИИ

Введение.

Глава 1. Общая социально-правовая характеристика налоговых преступлений

1.1.Налоговые преступления в истории отечественного уголовного законодательства.

1.2.Понятие налоговых преступлений в современном уголовном праве и их отличие от иных налоговых правонарушений.

1.3.Современное состояние налоговых преступлений и социальная обусловленность правовых норм, предусматривающих ответственность за их совершение.

Глава 2. Состав налоговых преступлений как юридическое основание их квалификации

2.1.Объект и предмет налоговых преступлений.

2.2.0бъективная сторона налоговых преступлений.

2.3.Субъективная сторона налоговых преступлений.

2.4.Субъект налоговых преступлений.

Глава 3. Квалификация налоговых преступлений при отягчающих обстоятельствах. Соотношение налоговых преступлений со смежными составами преступлений

3.1.Квалификация налоговых преступлений при отягчающих обстоятельствах.

3.2.Соотношение налоговых преступлений со смежными составами преступлений в сфере экономической деятельности.

ВВЕДЕНИЕ ДИССЕРТАЦИИ

по теме "Налоговые преступления: проблемы квалификации"

Актуальность исследования. Провозгласив наше государство демократическим и правовым, Конституция РФ в статье 7 также зафиксировала, что Российская Федерация - социальное государство, политика которого направлена на создание условий, обеспечивающих достойную жизнь и свободное развитие человека. Для выполнения поставленных задач необходима экономическая база. Именно поэтому Основной закон нашей страны установил: "Каждый обязан уплачивать законно установленные налоги и сборы" (ст. 57), придав тем самым особую значимость отношениям, возникающим между государством и его гражданами по поводу взимания налогов и иных обязательных платежей. Между тем, по оценке многих криминологов налоговая преступность относится сейчас к числу одной из наиболее опасных разновидностей экономической преступности. Помимо недополучения бюджетом денежных средств, налоговые преступления неизбежно влекут за собой рост сектора теневой экономики, и, как следствие, укрепление организованной преступности.

Вызывает тревогу и то обстоятельство, что количество налоговых преступлений в последние годы стабильно растет, причем опережая по темпам своего роста иные экономические преступления. Так, в 1993 г. в России было возбуждено 600 уголовных дел данной категории, в 1994 году -2500, а в 1999 г. - 7349.

Уклонение от уплаты налогов как социальное явление и как преступное деяние в полном объеме по существу еще только начинает изучаться. Среди трудов, в большей мере посвященных исследованию уголовно-правовых аспектов борьбы с преступлениями в сфере налогообложения, необходимо особо отметить работы Д.М.Беровой, Б.В.Волженкина, А.С.Горелика, Н.А.Лопашенко, И.В.Шишко, Г.Н. Хлупиной и П.С.Яни. Среди криминологических исследований феномена налоговых преступлений следует выделить работы И.И.Кучерова и Л.В.Платоновой. Определенный вклад в разработку проблемы борьбы с налоговыми преступлениями внесли также исследования, проведенные С.С.Белоусовой, А.А.Витвицким, Р.Б.Гладких, П.А.Истоминым, А.Г.Котом, А.П.Кузнецовым, А.В.Сальниковым и И.И.Середой.

Однако, в указанных исследованиях целый ряд вопросов, имеющих теоретическую и практическую значимость, не получил должного и единообразного освещения. Квалификация налоговых преступлений рассматривалась в них несколько фрагментарно, лишь в виде отдельных аспектов и ситуаций, возникавших по мере накопления опыта применения соответствующих уголовно-правовых норм. Определенное влияние в данном отношении оказали и законодательные новеллы, которые трижды за последние несколько лет вносили существенные коррективы в редакцию статей УК, предусматривающих ответственность за налоговые преступления.

В результате этого представители правоохранительных и судебных органов, сталкивающиеся с данной проблемой, нередко испытывают затруднения и даже допускают ошибки при квалификации налоговых преступлений. Так, в 1999 году следственными подразделениями Управления федеральной службы налоговой полиции РФ по Краснодарскому краю прекращено за отсутствием события либо состава преступления 108 уголовных дел, что в три раза превышает средний показатель по Северному Кавказу.

В свете изложенного, обращает на себя внимание и то, что судебная практика по налоговым преступлениям невелика по сравнению с иными распространенными экономическими преступлениями. Так, в 1999 году в России выявлено 20436 налоговых правонарушений, возбуждено 7349 уголовных дел, осуждено же 1280 лиц1 (в Краснодарском крае осуждено 139

1 Итоги работы ФСНП России в 1999 году // Налоговая полиция. 2000. № 3. С.2. лиц, Республике Адыгее - 7). Между тем, по оценкам специалистов Федеральной службы налоговой полиции России, количество возбуждаемых по фактам нарушения налогового законодательства уголовных дел в ближайшем будущем может возрасти до 15-20 тыс. в год.2

Все вышеизложенное в целом и обусловило выбор темы и творческий замысел настоящей работы.

Цели и задачи исследования. Целями диссертационного исследования являются выявление современного состояния в сфере борьбы с налоговыми преступлениями, углубленный уголовно-правовой анализ норм, предусматривающих ответственность за их совершение, разработка рекомендаций по дальнейшему совершенствованию уголовного законодательства об этих преступлениях и оптимизации процесса их квалификации.

Указанные цели обусловили круг взаимосвязанных задач, решение которых составляет концептуальную базу настоящего исследования. К числу основных из них относятся:

Выявление основных этапов формирования и развития отечественного уголовного законодательства об ответственности за налоговые преступления.

Определение уголовно-правового понятия налоговых преступлений и критериев их отграничения от иных правонарушений и преступлений, наносящих вред отношениям в сфере налогообложения. Раскрытие понятия и юридической сущности уклонения от уплаты налогов.

Установление социально-экономических предпосылок уголовной ответственности за налоговые преступления.

2 Кучеров И.И. Налоговая преступность и причины ее возникновения. // Уголовное право. 1999. №3. С. 68.

Изучение особенностей современного состояния, структуры и динамики налоговых преступлений на территории Российской Федерации. Обобщение положительного законотворческого опыта зарубежных стран в области борьбы с преступлениями в сфере налогообложения. Анализ элементов и признаков составов налоговых преступлений. Разрешение проблемных ситуаций в законодательном описании и юридической оценке деяний, направленных на уклонение от уплаты налогов.

Объект и предмет исследования. Объектом диссертационного исследования являются отечественное и зарубежное уголовное законодательство об ответственности за налоговые преступления, материалы опубликованной и местной судебной практики по этой категории уголовных дел, статистические данные и результаты конкретно-социологических исследований. Непосредственным предметом исследования - проблемы квалификации налоговых преступлений.

Методология и методика исследования. Методологическую основу исследования составляют общенаучные, а также частно-научные методы познания: историко-правовой, сравнительно-правовой, формально-юридический, системно-структурный, конкретно-социологический и другие.

Нормативную базу исследования образуют следующие источники: отечественное уголовное законодательство (в том числе и ранее действовавшее), законодательство и подзаконные акты иных отраслей права (гражданского, административного, налогового и др.), а также современное зарубежное уголовное законодательство.

В ходе исследования были использованы работы отечественных и зарубежных ученых по теории права, уголовному праву, криминологии, уголовной политике, уголовно-процессуальному и налоговому праву.

Эмпирической основой работы являются общероссийские статистические данные о преступлениях в сфере налогообложения, совершенных на территории России за период с 1992 по 1999 годы; материалы выборочного обобщения 95 уголовных дел, 48 материалов об отказе в возбуждении уголовного дела, 50 приговоров по делам о налоговых преступлениях за период с 1996 по 2000 годы, рассмотренных судами Краснодарского края и Республики Адыгея, а также следственными подразделениями Управлений ФСНП РФ указанных регионов.

Научная новизна диссертационного исследования заключается в том, что оно представляет собой, по существу, одну из первых попыток всестороннего комплексного анализа проблемных вопросов квалификации налоговых преступлений. В отличие от предыдущих исследований, этот анализ проводился с учетом новой редакции статей 198 и 199 УК РФ и принятых частей I и II Налогового кодекса РФ, на базе региональных материалов судебно-следственной практики Краснодарского края и Республики Адыгея, с широким использованием современного уголовного законодательства таких зарубежных государств, как Великобритания, Германия, Испания, Италия, Латвия, США, Финляндия.

Основные положения, выносимые на защиту: Налоговые преступления - предусмотренные уголовным законом общественно опасные деяния, посягающие на общественные отношения, возникающие по поводу исчисления налогов или страховых взносов в государственные внебюджетные фонды, их уплаты, а также осуществления налогового контроля. К ним по действующему уголовному законодательству относятся деяния, предусмотренные ст. 198 и ст. 199 УК РФ. В остальных преступлениях в сфере экономики налоговые правоотношения могут выступать в качестве дополнительного или факультативного объекта.

Уклонение от уплаты налогов или страховых взносов в государственные внебюджетные фонды - это противоправное умышленное невыполнение законно установленных обязанностей по уплате налогов взносов). Данную дефиницию целесообразно отразить в диспозиции ст.ст. 198 и 199 УК РФ либо в примечаниях к ним.

Непосредственным объектом налоговых преступлений являются отношения, возникающие между конкретным налогоплательщиком и государством по поводу исчисления налогов или страховых взносов в государственные внебюджетные фонды, их уплаты, а также осуществления налогового контроля.

Предметом налоговых преступлений являются денежные средства, подлежащие внесению налогоплательщиком в бюджет либо во внебюджетные фонды в виде налогов или страховых взносов и недополученные государством.

Действия лица, направленные на уклонение от уплаты налогов или страховых взносов в государственные внебюджетные фонды, выявленные до того, как наступил отчетный период и не доведенные до конца по причинам, не зависящим от воли лица, являются приготовлением к этим преступлениям.

Деятельность лица, пресеченная после того, как были представлены заведомо ложные отчетные документы о доходах или расходах, либо истек срок представления таких документов, но до окончания последнего срока уплаты налога, должна квалифицироваться как покушение на совершение налогового преступления.

Субъектом преступления, предусмотренного ст. 198 УК может быть не любое физическое лицо, на которого законом возложены обязанности, связанные с уплатой налогов (страховых взносов), а лишь непосредственно получившее налогооблагаемый доход, то есть налогоплательщик.

Исполнителями преступления, предусмотренного ст. 199 УК могут быть три категории лиц. Это - руководитель организации, главный (старший) бухгалтер и лица, непосредственно составившие бухгалтерскую отчетность.

В целях повышения эффективности борьбы с налоговыми преступлениями, необходимо внести следующие изменения в действующее уголовное законодательство, а также в акты его судебного толкования:

Расширить содержание такого квалифицирующего признака ч. 2 ст. 199 УК как «неоднократность», дополнив примечание к этой статье пунктом 2 следующего содержания: «Неоднократным признается совершение преступления, если ему предшествовало совершение одного или более преступлений, предусмотренных ст.ст. 199, 198 и 194 УК РФ».

Включить в УК РФ новую статью 197-1 "Нарушение правил бухгалтерского учета".

Исключить из Постановления Пленума Верховного суда № 8 от 4 июля 1997 г. «О некоторых вопросах применения судами Российской Федерации уголовного законодательства об ответственности за уклонение от уплаты налогов», пункт 4, так как он противоречит основным принципам гражданского и налогового права.

Дополнить указанное постановление новым пунктом, увязывающим момент окончания налоговых преступлений с наступлением общественно опасных последствий в виде неуплаты налогов или страховых взносов.

Теоретическое и практическое значение состоит в первую очередь в том, что его результаты могут быть учтены в правотворческой деятельности законодательных органов, при разработке руководящих разъяснений Пленума Верховного Суда по данным вопросам, а также в деятельности органов следствия и суда по разрешению конкретных уголовных дел.

Предложения и выводы диссертационного исследования могут быть использованы в преподавании курса уголовного права и криминологии в юридических вузах страны. Кроме того, представляется, что данное исследование в какой-то мере позволит восполнить пробелы в уголовно-правовой науке по проблемам квалификации налоговых преступлений.

Апробация работы и внедрение результатов исследования. Основные результаты диссертационного исследования апробированы в семи опубликованных работах. Они также докладывались на Всероссийской научно-практической конференции юристов (г.Краснодар 29-30 мая 1998 г.), межрегиональной научно-практической конференции юристов (г.Краснодар, 11 апреля 2000 г.), межвузовской конференции молодых ученых и аспирантов (г.Майкоп, 24-26 апреля 2000 г.).

Материалы и теоретические выводы проведенного исследования используются в практической деятельности Управления Федеральной службы налоговой полиции РФ по Республике Адыгея, а также в учебном процессе юридического факультета Адыгейского государственного университета при проведении занятий по курсу "Уголовное право".

Объем и структура диссертации. Диссертация выполнена в объеме, соответствующем предъявляемым к ней требованиям. Структура работы обусловлена целями и задачами исследования. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения и библиографического списка из 211 наименований.

ВЫВОД ДИССЕРТАЦИИ

по специальности "Уголовное право и криминология; уголовно-исполнительное право", Сиюхов, Аскербий Русланович, Краснодар

Основные выводы и предложения, направленные на совершенствование законодательства о налоговых преступлениях, сформулированные в ходе настоящего исследования, сводятся к следующему.

Необходимо ввести либо в диспозиции статей 198 и 199 УК РФ, либо в примечание к ним следующее понятие: Уклонение от уплаты налогов или страховых взносов в государственные внебюджетные фонды - это противоправное умышленное невыполнение законно установленных обязанностей по уплате налогов (взносов).

Дополнить статью 199 ч.2 УК, в частности, предусмотреть либо в самой диспозиции, либо в примечании к ней применение квалифицирующего признака неоднократности при совершении преступлений, предусмотренных ст. 198 и 194 УК РФ.

Необходимо дополнить Уголовный кодекс Российской Федерации статьей 197-1 "Нарушение правил бухгалтерского учета", изложив ее диспозицию в следующей редакции: «Нарушение правил ведения бухгалтерских документов, внесение в них заведомо искаженных данных о финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика, несвоевременное или неполное представление бухгалтерской отчетности, а равно неправомерное уничтожение бухгалтерских документов».

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Проведенное исследование позволяет сформулировать основные выводы, положения, а также рекомендации, касающиеся практики применения действующего уголовного законодательства в сфере борьбы с налоговыми преступлениями.

К налоговым преступлениям относятся составы, предусмотренные ст. 198 УК РФ "Уклонение физического лица от уплаты налога или страхового взноса в государственные внебюджетные фонды" и ст. 199 УК РФ "Уклонение от уплаты налогов или страховых взносов в государственные внебюджетные фонды с организаций".

Социальная обусловленность уголовно-правовых норм определяется рядом объективных и субъективных факторов (социально-экономическим, нормативным, криминологическим, международно-правовым). Однако обусловленность уголовно-правого запрета связана еще и со значимостью общественных отношений, которым причиняется вред. Помимо недополучения бюджетом денежных средств, налоговые преступления являются фактором, способствующим сдерживанию производства, сокращению инвестиций. К тому же сокрытые от налогообложения средства являются одним из источников, питающих организованную преступность.

Основные причины налоговых преступлений и условия, способствующие их совершению, отличаются от общеуголовных и подразделяются на политико-экономические, правовые и социально-экономические. Совокупность их является фактором, способствующим не только их появлению, но и увеличению их количества, росту масштаба. В борьбе с уклонением от уплаты налогов необходимо общесоциальное предупреждение преступности, в том числе и правовое воспитание личности.

Ввиду специфических особенностей отношений в сфере налогообложения, квалификация уклонения от уплаты налога по статьям о налоговых преступлениях возможна только при наличии трех обязательных условий. Необходимо, чтобы:

1. существовала законно установленная обязанность по уплате налога и (или) страхового взноса в государственные внебюджетные фонды,

2. эта обязанность умышленно и противоправно не была исполнена в срок, установленный законом;

3. неисполнение данной обязанности повлекло фактическое непоступление налога (страхового взноса) в крупном или особо крупном размере в соответствующий бюджет.

Непосредственным объектом налоговых преступлений являются отношения, касающиеся исчисления налогов или страховых взносов в государственные внебюджетные фонды, их уплаты, а также осуществления налогового контроля.

Предмет налоговых преступлений необходимо определить как денежные средства, подлежащие внесению налогоплательщиком в бюджет либо во внебюджетные фонды в виде налогов или страховых взносов и недополученные государством.

Объективная сторона налоговых преступлений может быть выражена как действием, так и бездействием, и при квалификации необходимо обязательно установить факт нарушения налогового законодательства.

Необходимо дополнить Постановление Пленума Верховного Суда № 8 от 04.07.97 новым пунктом следующего содержания:

Преступления, предусмотренные статьями 198 и 199 УК РФ, являются преступлениями с материальным составом и для привлечения к ответственности за уклонение от уплаты налогов или страховых взносов необходимо, чтобы:

1. был факт неуплаты налога (страхового взноса в государственные внебюджетные фонды),

2. размер неуплаченного налога и (или), страхового взноса в государственные внебюджетные фонды превышал установленную сумму.

Отсутствие перечисленных признаков в общественно опасном деянии лица исключает его квалификацию в качестве оконченного преступления по рассматриваемым статьям.

Часть 1 п.З Постановления № 8 Пленума Верховного суда РФ "О некоторых вопросах применения судами РФ уголовного законодательства об ответственности за уклонение от уплаты налогов" от 4 июля 1997 г. следует изложить в следующей редакции: "Под включением в декларацию либо в бухгалтерские документы заведомо искаженных данных о доходах или расходах следует понимать внесение в них любых заведомо ложных сведений, влекущих необоснованное уменьшение суммы налога".

Уклонение от уплаты налогов "иным способом" предусматривает совершение любых деяний, влекущих умышленное невыполнение законно установленных обязанностей по уплате налогов при условии, что они имеют противоправный характер и влекут за собой неуплату налога в крупном или особо крупном размере.

По ст. 198 УК РФ необходимо квалифицировать уклонение от уплаты любого налога, обязанность уплаты которого лежит на физическом лице (подоходный налог, единый налог на вмененный доход, налог на имущество, налог с имущества, переходящего в порядке наследования или дарения и др.). В случае если физическое лицо совершило уклонение от уплаты нескольких налогов (например, подоходного налога и налога на имущество), то суммировать их для установления размера ущерба, необходимого для квалификации по ст. 198 УК нельзя; каждый налог (равно как и взнос) должен исчисляться самостоятельно.

Для юридических лиц правомерным будет определение размера причиненного уклонением от уплаты налогов (взносов) ущерба путем суммирования различных налогов (страховых взносов в государственные внебюджетные фонды), неуплаченных юридическим лицом.

Все умышленные действия лица, направленные на уклонение от уплаты налогов или страховых взносов в государственные внебюджетные фонды, выявленные до того, как наступил отчетный период, не доведенные до конца по причинам, не зависящим от воли лица (или лиц), их осуществлявших, являются приготовлением к налоговому преступлению.

В случае если преступная деятельность лица предотвращена после того, как истек срок представления отчетности, либо представлена ложная, но до окончания последнего срока уплаты налога она должна квалифицироваться как покушение.

Во время совершения уклонения от уплаты налогов возможен добровольный отказ от преступления, который может быть осуществлен только действием, то есть активным поведением.

Субъективная сторона налоговых преступлений характеризуется умышленной формой вины. Причем, налоговые преступления могут совершаться как с прямым, так и косвенным умыслом.

Мотив налоговых преступлений представляет собой преимущественно корыстную заинтересованность. Однако, возможно совершение указанных преступлений для развития производства, погашения кредитов, выплаты заработной платы, из соображений карьеризма, а также на основе ложного понятия социальной справедливости и т.п.

Целью при уклонении от уплаты налога может быть как снижение размеров налога, подлежащего уплате в бюджет, так и полное избежание обязанности по их уплате с сохранением денежных средств в своем распоряжении и использованием по своему усмотрению. Установление цели преступления имеет важное значение при квалификации уклонения от уплаты налога и в некоторых случаях может служить основанием для квалификации по иным статьям УК РФ.

Субъект налоговых преступлений относится к категории специальных субъектов. Основные требования, предъявляемые к субъекту, заключаются в том, чтобы лицо, совершившее уклонение, было обязано уплачивать налоги (взносы), либо же обязано было совершать определенные действия, предписанные законом и обеспечивающие уплату налогов (страховых взносов).

Субъектом ст. 198 УК РФ может являться не любое физическое лицо, на которого законом возложены обязанности, связанные с уплатой налогов (страховых взносов), а лишь непосредственно получившее налогооблагаемый доход, то есть налогоплательщик. Законные представители налогоплательщиков, лица, выполняющие роль налоговых агентов, работники банков, осуществляющих перечисление денежных средств в бюджет, не могут быть субъектами - исполнителями уклонения.

При совершении преступления, предусмотренного статьей 199 УК РФ, исполнителями преступления могут быть три категории лиц. Это -руководитель организации, главный (старший) бухгалтер и лица, непосредственно составившие бухгалтерскую отчетность.

Подстрекателями и пособниками налоговых преступлений могут быть должностные лица государственных органов, в том числе налоговых, любые сотрудники организации, учредители, акционеры, работники банковской сферы и иные лица, так или иначе принимавшие участие в совершении уклонения от уплаты налогов. Квалифицируются деяния таких лиц по соучастию с исполнителем преступления.

Наличие в прошлом судимости по ст. 194 УК должно учитываться при квалификации по ч. 2 ст. 198 и п. «б» ч.2 ст. 199 УК только в случаях, имевших место после вступления в силу Федерального Закона от 25 июня 1998 г. «О внесении изменений и дополнений в Уголовный кодекс Российской Федерации», т.е. с 27 июня 1998 г. (ввиду невозможности придания обратной силы закону, ухудшающему положение лица, совершившего преступление).

По действующей редакции УК неоднократность по п."в" ч. 2 ст. 199 УК РФ образует совершение виновным только лишь уклонений от уплаты налогов с организаций, предусмотренных ст. 199 УК РФ 1996 г., либо ст. 162-2 УК РСФСР 1960 г. Совершение же преступлений, предусмотренных ст. 198, 194 УК РФ неоднократности не образует.

Для квалификации деяния по ст.ст. 198 и 199 УК РФ необходимо установить, что источник получения объектов налогообложения, от уплаты налогов с которых совершено уклонение, носит законный характер. В противном случае содеянное должно квалифицироваться по иным соответствующим статьям Уголовного Кодекса.

Совокупность налоговых преступлений с иными преступлениями в сфере экономической деятельности характеризуются тем, что совершение налоговых преступлений с некоторыми из них возможно по идеальной совокупности, например - со статьями 196, 197 и 198 УК РФ, с другими возможна только лишь реальная совокупность, а идеальная недопустима (статьи о хищениях; незаконном предпринимательстве, включая специальные составы; легализация (отмывание) денежных средств или иного имущества, приобретенных незаконным путем (ст. 174 УК) в случае, когда уклонение от уплаты налогов является источником незаконного происхождения имущества).

Пункт 4 из Постановления Пленума Верховного суда № 8 от 04.07.97, рекомендующий привлекать лиц, осуществляющих незаконную предпринимательскую деятельность по совокупности статей 171 и 198 УК РФ, необходимо исключить, так как он противоречит основным принципам гражданского и налогового права.

В некоторых случаях налоговые нормы УК вступают в конкуренцию с иными составами преступлений. Так, подделка документов, явившихся впоследствии средством совершения уклонения от уплаты налога, -например, внесение заведомо искаженных данных в декларацию (ст. 198 УК) либо в бухгалтерские документы (ст. 199 УК), равно как и последующее их использование, должны рассматриваться как объективная сторона ст. 198 либо ст. 199 УК РФ и дополнительной квалификации по ст. 327 либо ст. 292 УК РФ не требуют. В случае умышленного занижения налоговых платежей за землю, при наличии соответствующих оснований ответственность должна наступать не по ст. 170 УК РФ, а по ст. 199 УК РФ.

БИБЛИОГРАФИЯ ДИССЕРТАЦИИ

«Налоговые преступления: проблемы квалификации»

Отправить свою хорошую работу в базу знаний просто. Используйте форму, расположенную ниже

Студенты, аспиранты, молодые ученые, использующие базу знаний в своей учебе и работе, будут вам очень благодарны.

Размещено на http://www.allbest.ru/

В ведение

Для современной экономики России проблема собираемости налогов и сборов приобрела первостепенное значение. Нарушения законодательства о налогах и сборах из года в год приобретают все более широкие масштабы. По различным экспертным оценкам, в последние годы российский бюджет недополучает до 40% налогов и сборов, а по данным некоторых криминологов, латентность налоговых преступлений столь высока, что выявляемое количество налоговых преступлений составляет не более 5% от совершаемых.

Налоговые преступления представляют повышенную опасность для общества, провоцируя социальную напряженность и политическую нестабильность в нем, затрагивает национальные интересы зарубежных государств. По мнению И.И. Кучерова, «общественная опасность налоговых преступлений определяется высокой значимостью налогов в хозяйственной деятельности общества». С точки зрения Л.Д. Гаухмана, Верина В.П. она заключается «в причинении вреда бюджету государства в части его формирования от сбора налогов с юридических и физических лиц, вследствие неуплаты налоговых платежей лицами, обязанными законодательством платить налоги с установленных объектов налогообложения, в умышленном невыполнении конституционной обязанности платить налоги и сборы». В Постановлении Пленума Верховного Суда от 28 декабря 2006 г. № 64 указано, что общественная опасность такого рода преступлений заключается в непоступлении денежных средств в бюджетную систему Российской Федерации. С учетом сущности налоговых преступлений, все эти трактовки являются верными.

Так, в 2003 г. в России было выявлено 3506, в 2004 г. - 7996, в 2005 г. 11500 налоговых преступлений. В 2006 г. рост налоговых преступлений по сравнению с предыдущим годом составил 18 % (14011). По официальным данным МВД РФ в 2007 г. подразделениями ОВД по расследованию налоговых преступлений выявлено всего 26785 посягательств в данной сфере. В том числе, выявлено 4921 случай уклонения от уплаты налогов и (или) сборов с физического лица (ст. 198 УК РФ); 6564 преступлений, связанных с уклонением от уплаты налогов и (или) сборов с организаций; 1338 случаев неисполнения обязанностей налогового агента (ст. 199 УК РФ); 1601 преступление, связанное с сокрытием денежных средств либо имущества организации или индивидуального предпринимателя, за счет которых должно производиться взыскание налогов и (или) сборов. За январь-октябрь 2008 г. статистика в сфере налоговых преступлений следующая: всего совершено 25222 преступления, в том числе 5121 преступление, ответственность за которое наступает по ст. 198 УК РФ; 6567 - по ст. 199 УК РФ; 1402 - по ст. 199.1 УК РФ; 1201 - по ст. 199.2 УК РФ. В 2009 году было выявлено 20815 налоговых преступлений. Материальный ущерб от налоговых преступлений по оконченным уголовным делам за 2009 год составил более 50000000000 рублей.

Ущерб от налоговых преступлений очень значителен, поскольку снижает возможности рационально использовать финансовые ресурсы государства для обеспечения безопасности общества, улучшения благосостояния населения, выполнения различных экономических и социальных программ, в том числе и национальных проектов. Одно из объяснений этому состоит в том, что правоохранительные органы еще не могут полноценно бороться с налоговой преступностью, на практике нередко возникают сложности при квалификации.

Проблемами квалификации налоговых преступлений и вопросами разграничения составов занимались в последнее десятилетия такие ученые, как Б.В. Волженкин, Л.Д. Гаухман, Д.А. Глебов, Б.Д. Завидов, А.В. Ковалев, Л.Л. Кругликов, А.П. Кузнецов, А.В. Наумов, А.И. Рарог, Е.В. Румянцева, И.Н. Соловьев, Н.Н. Сологуб, С.В. Сорокин, В.В. Стрельников, А.М. Чернеева, П.С. Яни, а также некоторые другие авторы.

Объектом исследования в настоящей работе выступает комплекс вопросов, возникающих при квалификации налоговых преступлений и их ограничения от смежных составов.

Предметом исследования является законодательство в сфере борьбы с налоговыми преступлениями, нормы законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, теоретические источники, непосредственно относящиеся к квалификации налоговых преступлений и к разрешению возникающих проблем.

Целью настоящей работы является изучение и исследование сущности основных проблем квалификации налоговых преступлений и возникающих в связи с этим проблем.

Для достижения указанной поставлены следующие задачи:

Исследовать теоретическую литературу в сфере квалификации основных налоговых преступлений;

Проанализировать признаки составов основных налоговых преступлений;

Выявить основные проблемы, возникающие при квалификации налоговых преступлений.

Нормативную основу исследования составили Конституция Российской Федерации, Уголовный кодекс Российской Федерации (далее УК РФ), законодательство Российской Федерации о налогах и сборах, гражданское и административное законодательство.

Методологическую основу исследования составляет диалектический метод, а также методы анализа и синтеза, индукции и дедукции, обобщения, исторический метод, метод сравнительного правоведения.

Актуальность вопросов квалификации налоговых преступлений трудно оспорить, она подтверждается политикой нашего государства. За счет налогов и сборов формируются основные для государства и муниципальных образований ресурсы, от которых полностью зависит система жизнеобеспечения нашей страны. Принятые более года назад первоочередные меры по реализации Национального плана противодействия коррупции, утвержденного Президентом РФ 31 июля 2008 г., предусматривают расширение общественного контроля за использованием средств федерального бюджета, бюджетов субъектов Российской Федерации и местных бюджетов. А этого невозможно достигнуть без полноценного выявления налоговых преступлений и их правильной квалификации.

Глава 1. Историко-теоретические особенности уголовной ответственности за налоговые преступления

1.1 Ретроспективный обзор появления и развития института уголовной ответственности за налоговые преступления в России

С начала прошлого тысячелетия были законодательно закреплены нормы, как по сбору налогов, так и по освобождению от них. Неблагоприятные последствия за невыплату налогов правителю русичей предусматривались еще в законодательстве Древней Руси, в конце VIII - начале IX веков. В то же время, в российском законодательстве вплоть до XV в. не были зафиксированы факты уклонения от уплаты налогов, что подтверждается отсутствием в нормативных документах санкций за указанные преступления и правонарушения. Обязанность платить установленные законом налоги и сборы впервые четко констатирована законодателем в Своде основных государственных законов в XVII веке в качестве основного обязательства российских подданных. Несмотря на то, что уголовно-правовая система Российского государства XVII века не знала такого понятия, как специальный субъект, недобросовестные должностные лица (к примеру, откупщики) подлежали ответственности за нарушение сроков внесения денежных средств в казну. Обязанность платить установленные законом налоги и сборы констатирована в качестве основного обязательства российских граждан. До принятия Соборного Уложения 1649 г. все дела о нарушениях налогового законодательства подведомственны церковному суду. С 1676 по 1688 гг. русское законодательство большое значение придает фактам недобора денежных средств в казну. Для нарушителей налогового законодательства вводится материальная ответственность. Жесткие санкции вводятся не только к нарушителям, но и к должностным лицам, деятельность которых была направлена на пресечение налоговых преступлений. Наказаниями были денежные взыскания (штрафы, пени), появилось такое наказание как конфискация имущества «в платежъ недоборныхъ денегъ». Помимо денежных взысканий применялись также физические или телесные наказания как основной или дополнительный вид.

Впервые в отечественной литературе термин «налог» употребил в 1765 году известный русский историк А. Поленов (1738-1816) в своей работе «О крепостном состоянии крестьян в России». С XIX века этот термин стал основным в России при характеристике процесса изъятия денежных средств в доход государства. В целом же необходимо отметить, что отношения в сфере налогообложения с древнейших времён всегда находились в сфере пристального внимания со стороны государства Российского. Проблематика вопроса заключалась в установлении видов юридической ответственности за налоговые правонарушения.

Исторически первым документом, предусматривающим полноценную уголовную ответственность за налоговые преступления в России, стало Уложение о наказаниях уголовных и исправительных 1845 г. С утверждением в 1898 г. Положения о государственном промысловом налоге в российском законодательстве появилась чёткая формулировка уголовно-правового запрета и уголовной ответственности за налоговые преступления.

До революции 1917 года хранителем налоговых сборов являлось уездное казначейство, а собирали, взыскивали доходы и распоряжались ими полицейские управления. Налоговая ставка зависела не от законов или же законодательных актов, а от того, сколько расхищалось денег волостными и сельскими начальниками.

С приходом Советской власти, отношение государства к налогам, меняется радикально. Декретом Совета народных комиссаров от 1 ноября 1918 года органы, занимавшиеся, сбором налогов в Российской империи были упразднены. Вместо налогов были объявлены конфискация и изъятие. В октябре 1918 года был установлен единовременный чрезвычайный десятимиллиардный революционный налог. Это привело к резкому упадку финансовых потоков, прекращению легальной частной торговли. Частичное восстановление налоговых органов произошло в 1921 году с принятием «Новой экономической политики» (НЭП).

В 1922 году Постановлением ВЦИК был введен Уголовный кодекс РСФСР. В ч. 2 ст. 74 части 2 «О преступлениях против порядка управления» предусматривались нормы, устанавливающие ответственность за налоговые преступления. Субъектами налоговых преступлений были определены: отдельные граждане, подстрекатель, руководитель, организатор и прочие участники. Объектом налогового преступления определялся порядок государственного управления. В Уголовном законе предусматривалось понятие "злостный неплательщик", которое устанавливалось при повторном и упорном неплатеже или же отказе от исполнения работ или повинностей.

В 1926 году также Постановлением ВЦИК вступил в действие новый Уголовный кодекс РСФСР. Указанным Кодексом устанавливалось более детальное разграничение видов преступлений в налоговой сфере. Следует отметить, что статьи за неуплату налогов были включены в главу «Преступления против порядка управления», что и являлось объектом налогового преступления.

В Конституции СССР от 5 декабря 1936 г. отсутствовала статья, обязывающая лиц платить установленные налоги и сборы. Таким образом, между Основным законом и УК РСФСР 1926 г. были налицо противоречия, поскольку уголовное законодательство в ст. 59 предусматривало деяние, связанное с уклонением от разного рода государственных повинностей.

Первоначально в Уголовном Кодексе РСФСР от 1960 года была только одна статья 82 за налоговые преступления в военное время. Первой уголовно-правовой нормой, предусматривающей ответственность за нарушение налогового законодательства в мирное время, была статья 162.1 УК РСФСР, которая предусматривала ответственность за уклонение от подачи декларации о доходах от занятия кустарно-ремесленным промыслом, другой индивидуальной трудовой деятельностью. Статья 162.2 УК РСФСР предусматривала ответственность за сокрытие доходов (прибыли) или иных объектов налогообложения. В статье 162.3 предусматривалось уклонение от явки в органы Государственной налоговой службы для дачи пояснений или отказ от дачи пояснений об источниках доходов (прибыли) и фактическом их объеме, а равно непредставление документов и иной информации о деятельности хозяйствующего субъекта по требованию органов Государственной налоговой службы.

Сам термин «налоговые преступления» впервые на законодательном уровне был употреблен в Законе Российской Федерации от 24 июня 1993 г. № 5238-I «О федеральных органах налоговой полиции». Уголовный кодекс Российской Федерации 1996 года радикальным образом преобразовал уголовно-правовую систему нашей страны. Уголовная ответственность за налоговые преступления наступала по статьям 198-199, которые относятся к разделу VII, главе 22 «Преступления в сфере экономической деятельности». С момента введения в действие этих уголовно-правовых норм в текст названных статей неоднократно вносились изменения и дополнения.

В декабре 2003 года уголовное законодательство было дополнено новой статьей, предусматривающей ответственность за неисполнение обязанностей налогового агента (ст. 199.1 УК РФ) и статьей 199.2, установившей ответственность за сокрытие денежных средств либо имущества организации или индивидуального предпринимателя, за счет которых должно производиться взыскание налогов и (или) сборов.

Таким образом, Россия имеет большой исторический опыт борьбы с налоговыми преступлениями, который целесообразно применять при реформировании современного законодательства во избежание прежних ошибок.

1.2 Уголовная ответственность за налоговые преступления в зарубежных странах

Россия, имеющая исторически ограниченный опыт борьбы с налоговыми преступлениями в условиях рыночной экономики, стремится и к интеграции в мировое сообщество с целью более эффективной борьбы с налоговой преступностью. Действующее законодательство многих зарубежных стран закрепляет уплату налогов в качестве конституционной обязанности граждан и юридических лиц. В настоящее время невозможно найти государство, которое не имело бы систему налогообложения, выступающую в качестве механизма пополнения бюджета государства и выполняющую иные функции.

Уголовное законодательство стран СНГ имеет много общих черт с российским, так как его государства-члены решают сходные задачи, связанные с развитием рыночной экономики.

За нарушение налогового законодательства в Норвегии предусматривается налоговая, административная и уголовная ответственность. УК Норвегии выделяет одно преступление, связанное с неуплатой непосредственно налоговых платежей: уклонение от уплаты налогов. Особенности уголовной ответственности за это преступление таковы: 1) родовой объект указывает, что оно считается посягательством на государственную собственность; 2) уклонение образуют любые действия или бездействие, имеющие целью невыполнение обязанности по уплате налогов.

В уголовном кодексе Швеции очень мало норм, устанавливающих ответственность за совершение налоговых преступлений. Единственным исключением выступает ст. 11:5 УК, закрепляющая наказуемость преступлений, связанных с нарушениями правил ведения бухгалтерского учета. Основным законом, устанавливающим уголовную ответственность за уклонение от уплаты или неуплату налоговых платежей в Королевстве Швеция, является Закон о налоговых преступлениях. Специфической особенностью шведского налогового законодательства следует считать отнесение некоторых видов контрабанды к налоговым преступлениям.

Уголовный кодекс Дании выделяет одно преступление, связанное с неуплатой непосредственно налоговых платежей: уклонение от уплаты налогов. К особенностям уголовной ответственности за это преступление относится следующее: 1) уклонение образуют любые действия или бездействие, имеющие целью невыполнение обязанности по уплате налогов. При этом сама неуплата налогов не наказуема; 2) уклонение влечет уголовную ответственность, только если носит особо серьезный характер. УК Дании устанавливает повышенную ответственность за умышленное использование незаконных документов и знаков уплаты налогов как способа уклонения от уплаты налогов и таможенных платежей.

Наиболее широкой является уголовная ответственность корпораций в США и юридических лиц во Франции. Допуская уголовную ответственность этих субъектов права, законодатели таких государств мыслят вину как объективное основание, что и делает корпорацию доступной обвинению даже в преступлении. В УК Аргентины и УК Германии, существует статья, устанавливающая ответственность за незаконные налогообложения (совершается налоговыми агентами). В УК Сан-Марино установлена уголовная ответственность в отношении лица, которое получает неправомерную прибыль, за счет выгоды в условиях нужды, в которых находится другое лицо. В Испании, Австрии разрешено освобождение от уголовной ответственности или наказания лиц, проявивших деятельное раскаяние в совершении налоговых преступлений.

По мере интеграции Российской Федерации в мировое сообщество эти направления все более отчетливо проявлялись как приоритетные направления в противодействии налоговой преступности со стороны российского государства. Дальнейшее реформирование налогового законодательства и уголовной ответственности в указанной сфере невозможно без учета мировых прогрессивных тенденций.

1.3 Общая характеристика налоговых преступлений согласно современному отечественному законодательству

Налоговая преступность - это массовое явление современности, которое представляет собой совокупность налоговых преступлений, совершенных на определенной территории за установленный период времени. Приведенному определению понятия «налоговые преступления» соответствуют преступления, предусмотренные ст.ст. 198, 199, 199.1, 199.2 УК РФ. Не могут быть отнесены к налоговым преступления, предусмотренные ст.ст. 183 и 194 УК РФ, в связи с явной разницей в непосредственных объектах, и эта позиция находит широкую поддержку в теоретической литературе.

Одно из наиболее удачных определений налоговых преступлений, которое отражает их сущность, дал Батайкин П.А., по мнению которого «это деяния, осуществляемые в рамках экономический деятельности субъекта и посягающие на регулируемые законодательством о налогах и сборах общественные отношения в части формирования бюджета от уплаты налогов и (или) сборов с физических и юридических лиц».

Давая обобщенную характеристику, важно отметить, что любое налоговое преступление характеризуется заведомым желанием виновного уклониться от уплаты налога и действиями этого лица, соответствующими поставленной цели. Напротив, налоговые правонарушения, в основе которых лежат незнание или противоречивость законодательных актов; математические и прочие ошибки; неверные консультации и рекомендации других лиц, не могут повлечь за собой уголовную ответственность. Грань между преступлением и проступком является весьма узкой, что должно учитываться при квалификации общественно-опасных деяний и назначении наказания. Налоговый Кодекс и Кодекс об административных правонарушениях содержат конкурирующие составы налоговых правонарушений. В случае выявления налогового правонарушения, содержащего одновременно признаки налогового и административного проступка, приоритет имеют правовые нормы Налогового кодекса Российской Федерации (далее НК РФ).

Можно выделить следующие основные признаки, отличающие налоговые преступления от иных налоговых правонарушений:

Повышенная общественная опасность, проявляющаяся, в первую очередь, в размере причиненного бюджету реального ущерба;

Умышленная форма вины, тогда как другие правонарушения могут совершаться и по неосторожности.

Проблема родового объекта налоговых преступлений является в научной литературе дискуссионной. Родовым объектом налоговых преступлений, по мнению Н.А. Лопашенко, выступают «общественные отношения по производству и созиданию общественного продукта во всех формах собственности, строящиеся на принципах осуществления экономической деятельности, а именно принципах свободы экономической деятельности, её законности, добросовестной конкуренции, добропорядочности ее субъектов и запрета заведомо криминальных форм поведения». Б.В. Волженкин в одной из своих работ более обоснованно утверждает, что родовым объектом преступлений, составы которых описаны в разделе седьмом УК РФ, является «экономика, понимаемая как совокупность производственных (экономических) отношений по поводу производства, обмена, распределения и потребления материальных благ». Что касается видового объекта, то самым распространенной является точка зрения, согласно которой под видовым объектом преступлений в сфере экономической деятельности следует понимать «общественные отношения, возникающие в целях осуществления нормальной экономической деятельности по производству, распределению, обмену и потреблению материальных благ и услуг». М.Л. Крупин считает, что видовым объектом выступает «совокупность охраняемых уголовным законом отношений по взиманию налогов и сборов в Российской Федерации, а также отношений, возникающих в процессе осуществления налогового контроля и привлечения виновных к ответственности». Б.М. Леонтьев полагает, что непосредственным объектом налоговых преступлений являются финансовые интересы государства. Не бесспорной является точка зрения Григорьева В.А., который утверждает, что при посягательстве на основной непосредственный объект налоговых преступлений виновный воздействует на должностных лиц налогового органа и (или) государственных внебюджетных фондов, которые представляют интересы государства.

Эти и другие подходы в целом являются правильными, и трудно отдать предпочтение какому-либо. Поэтому, с учетом изложенных мнений, можно привести свою обобщенную трактовку. Родовым объектом налоговых преступлений следует считать общественные отношения, складывающиеся в ходе реализации конституционного права каждого на свободное использование своих способностей и имущества для предпринимательской и иной, не запрещенной законом экономической деятельности. Видовым объектом этих преступлений является установленный федеральным законом порядок общественных отношений в сфере налогообложения и уплаты налогоплательщиками налогов. Непосредственным объектом налоговых преступлений принято считать установленный законодательством порядок общественных отношений в сфере налогообложения физических лиц, занимающихся предпринимательской деятельностью без образования юридического лица, иных физических лиц, занимающихся частной практикой, а также организаций по вопросам исчисления и уплаты налогов в предусмотренные сроки.

Исходя из вышеизложенного, налоговые преступления характеризуются собственным объектом и предметом, при этом аргументированными являются высказанные в литературе мнения о том, что они относятся к многообъектными и многопредметными преступлениями. Общая характеристика налоговых преступлений позволяет решить важную проблему квалификации - отграничение деяний, предусмотренных УК РФ от административных и иных правонарушений.

Глава 2. Анализ составов налоговых преступлений и проблем их квалификации

2.1 Уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с физического лица и (или) сборов с организации

налоговый преступление уголовный ответственность

Исходя из части 1 статьи 198, уголовно наказуемым является уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с физического лица путем непредставления налоговой декларации или иных документов, представление которых в соответствии с законодательством РФ о налогах и сборах является обязательным, либо путем включения в налоговую декларацию или такие документы заведомо ложных сведений, совершенное в крупном размере.

Для понимания сущности диспозиции статьи, необходимо рассмотреть некоторые ключевые понятия. В Российской Федерации установлены федеральные налоги и сборы, налоги субъектов Российской Федерации (региональные налоги) и местные налоги, а также специальные налоговые режимы. Согласно п. 1 статьи 8 Налогового кодекса Российской Федерации, под налогом понимается обязательный, индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований. В пункте 2 ст. 8 НК РФ дано определение сбора, под которым понимается установленный налоговым законодательством обязательный взнос, взимаемый с организаций и физических лиц, уплата которого является одним из условий совершения в отношении плательщиков сборов государственными органами, органами местного самоуправления, иными уполномоченными органами и должностными лицами юридически значимых действий, включая предоставление определенных прав или выдачу разрешений (лицензий).

Предметом указанного преступления выступают налоги и сборы, и те и другие подлежат уплате физическими лицами.

Объективная сторона заключается в уклонении от уплаты налогов и (или) сборов с физического лица, совершенном в крупном размере.

Как полагает Козаченко И.Я., способом уклонения от уплаты налогов является активный или пассивный обман. Уголовно наказуемыми способами уклонения от уплаты налогов и (или) сборов закон называет:

Согласно налоговому законодательству, налоговая декларация - это письменное заявление налогоплательщика о полученных доходах и произведенных расходах, источниках доходов, налоговых льготах и исчисленной сумме налога, а также о других данных, связанных с исчислением и уплатой налога.

Уклонение от уплаты налогов и (или) сборов путем непредставления декларации или иных документов имеет место, когда лицо умышленно с целью неуплаты налогов (сборов) по истечении законодательно установленных сроков не подало декларацию или иные документы в соответствующий орган. Включение в налоговую декларацию или иные документы заведомо ложных сведений есть умышленное указание в них любых не соответствующих действительности данных об объекте налогообложения, расчете налоговой базы, наличии налоговых льгот или вычетов и любой иной информации, влияющей на правильное исчисление и уплату налогов и сборов.

Вообще, как справедливо полагают некоторые авторы, «способов уклонения от уплаты налогов столь много, что перечислить их в законе практически невозможно».

Преступление окончено с момента фактической неуплаты налогов и (или) сборов за соответствующий налогооблагаемый период в срок, установленный налоговым законодательством. Состав этого преступления - материальный. Обязательным условием привлечения лица к уголовной ответственности является крупный размер уклонения.

Субъективная сторона характеризуется только прямым умыслом. Целью преступления является неуплата налогов и (или) сборов.

Субъект преступления специальный, им является достигшее 16-летнего возраста физическое лицо (гражданин РФ, иностранный гражданин, лицо без гражданства), на которое в соответствии с законодательством о налогах и сборах возложена обязанность по исчислению и уплате в соответствующий бюджет налогов и (или) сборов, а также по представлению в налоговые органы налоговой декларации и иных документов, необходимых для осуществления налогового контроля, представление которых в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах является обязательным. В частности, в силу ст. 11 НК РФ им может быть индивидуальный предприниматель, зарегистрированный в установленном порядке и осуществляющий предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, а также частный нотариус, адвокат, учредивший адвокатский кабинет.

Отметим некоторые сложности квалификации этого преступленийВ тех случаях, когда лицо, фактически осуществляющее предпринимательскую деятельность через подставное лицо (например, безработного, который формально был зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя), уклонялось при этом от уплаты налогов (сборов), его действия следует квалифицировать по ст. 198 УК РФ как исполнителя данного преступления, а действия иного лица в силу ч. 4 ст. 34 УК РФ - как его пособника «при условии, если он сознавал, что участвует в уклонении от уплаты налогов (сборов) и его умыслом охватывалось совершение этого преступления».

Согласно примечанию к статье, крупным размером признается сумма налогов и (или) сборов, составляющая за период в пределах трех финансовых лет подряд более шестисот тысяч рублей, при условии, что доля неуплаченных налогов и (или) сборов превышает 10% подлежащих уплате сумм налогов и (или) сборов, либо превышающая один миллион восемьсот тысяч рублей.

По части 2 статьи 198 УК наказуемо то же деяние, совершенное в особо крупном размере, которым признается сумма, составляющая за период в пределах трех финансовых лет подряд более трех миллионов рублей, при условии, что доля неуплаченных налогов и (или) сборов превышает 20 % подлежащих уплате сумм налогов и (или) сборов, либо превышающая девять миллионов рублей.

Если лицо, виновное в уклонении от уплаты налогов и (или) сборов в крупном или особо крупном размере, осуществляет сокрытие денежных средств или имущества организации либо индивидуального предпринимателя в крупном размере, за счет которых в установленном порядке должно производиться взыскание недоимки по налогам и (или) сборам, содеянное им подлежит дополнительной квалификации по статье 199.2 УК РФ.

Важно отметить, что у статьи 198 УК РФ имеется новое примечание в редакции от 29 декабря 2009 года. Согласно ему, лицо, впервые совершившее преступление, предусмотренное статьей 198, освобождается от уголовной ответственности, если оно полностью уплатило суммы недоимки и соответствующих пеней, а также сумму штрафа в соответствии с налоговым законодательством. Это примечание по логике законодателя должно оградить от уголовной ответственности лиц, которые не смогли заплатить предусмотренные налоги и сборы в срок из-за финансовых трудностей или по другим причинам, в том числе из-за желания утаить часть прибыли для развития своего бизнеса. Тем не менее, примечание ограждает от уголовной ответственности и тех, кто сознательно предпринимал все возможные усилия, чтобы уклониться от обязательных платежей, но был «пойман» правоохранительными органами, и наверняка повторит свои преступные действия еще не один раз. Несомненно, правильно в этом случае то, что норма об освобождении от уголовной ответственности имеет разовое действие. Лица, которые решатся совершить это преступление вновь, будут привлекаться к ответственности.

По части 1 статьи 199 УК РФ, наказуемо уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с организации путем непредставления налоговой декларации или иных документов, представление которых в соответствии с законодательством РФ о налогах и сборах является обязательным, либо путем включения в налоговую декларацию или такие документы заведомо ложных сведений, совершенное в крупном размере.

Предметом преступления как и в статье 198 выступают налоги и сборы. И те и другие уплачиваются организациями, например: федеральные налоги - НДС, акцизы, единый социальный налог, налог на добычу полезных ископаемых, налог на прибыль и др.; региональные налоги - налог на имущество организаций, налог с продаж, транспортный налог и др.; местные налоги - земельный налог и др. К организациям относятся все перечисленные в ст. 11 НК РФ организации: юридические лица, образованные в соответствии с законодательством РФ, а также иностранные юридические лица, компании и иные корпоративные образования, обладающие гражданской правоспособностью либо созданные в соответствии с законодательством иностранных государств международные организации, их филиалы и представительства, расположенные на территории России.

Объективную сторону преступления составляет уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с организации, совершенное в крупном размере.

Уголовно наказуемыми способами уклонения от уплаты налогов и (или) сборов закон альтернативно называет:

Непредставление налоговой декларации или иных документов, представление которых в соответствии с законодательством РФ о налогах и сборах является обязательным;

Включение в налоговую декларацию или такие документы заведомо ложных сведений.

Способ уклонения от уплаты налогов и (или) сборов как с организации является составообразующим признаком деяния, предусмотренного в ст. 199 УК РФ (как и выше рассмотренной статьей 198 УК РФ), и указание на него имеет своей целью подчеркнуть особую общественную опасность именно данного способа, т.е. что именно такой способ приводит в числе иных признаков состава преступления к преступности (криминализации) деяния.

Момент окончания преступления связывается с фактической неуплатой налогов в определенный срок, установленный налоговым законодательством. Этот срок различен для разных видов налогов.

Субъективная сторона характеризуется только прямым умыслом. Действия предпринимаются виновным с целью неуплаты налогов. В подтверждение можно привести Постановление Конституционного Суда Российской Федерации от 27.05.2003 № 9-П «По делу о проверке конституционности положения статьи 199 Уголовного кодекса Российской Федерации в связи с жалобами граждан П.Н. Белецкого, Г.А. Никовой, Р.В. Рукавишникова, В.Л. Соколовского и Н.И. Таланова» в котором подчеркнуто, что состав исследуемого преступления предполагает наличие в действиях виновного лица именно умысла, который в данном случае направлен непосредственно на уклонение от уплаты налога. В диспозиции ст. 199 УК РФ «заведомость» является признаком, дополнительно указывающим на умышленный характер совершаемого преступления, то есть на то, что обязанность по уплате налога не исполнена в результате представления в налоговые органы заранее сфальсифицированных, не соответствующих действительности сведений. Соответственно неуплата налога, являющаяся следствием арифметической или технической ошибки или неправильного применения законодательства, не образует состава данного преступления.

Субъект преступления специальный - руководитель организации-налогоплательщика, главный бухгалтер (бухгалтер при отсутствии в штате должности главного бухгалтера), в обязанности которых входит подписание отчетной документации, представляемой в налоговые органы, обеспечение полной и своевременной уплаты налогов и сборов, а равно иные лица, если они были специально уполномочены органом управления организации на совершение таких действий. К числу субъектов могут относиться также лица, фактически выполнявшие обязанности руководителя или главного бухгалтера (бухгалтера). Иные служащие организации-налогоплательщика (организации-плательщика сборов), оформляющие, например, первичные документы бухгалтерского учета, могут быть при наличии к тому оснований привлечены к уголовной ответственности по соответствующей части ст. 199 УК РФ как пособники данного преступления, умышленно содействовавшие его совершению.

Лицо, организовавшее совершение преступления, предусмотренного статьей 199 УК РФ, либо склонившее к его совершению руководителя, главного бухгалтера (бухгалтера) организации-налогоплательщика или иных сотрудников этой организации, а равно содействовавшее совершению преступления советами, указаниями и т.п., несет ответственность в зависимости от содеянного им как организатор, подстрекатель либо пособник по соответствующей части статьи 33 УК РФ и соответствующей части статьи 199 УК РФ.

Согласно примечанию к статье, крупным размером признается сумма налогов и (или) сборов, составляющая за период в пределах трех финансовых лет подряд более двух миллионов рублей, при условии, что доля неуплаченных налогов и (или) сборов превышает 10% подлежащих уплате сумм налогов и (или) сборов, либо превышающая шесть миллионов рублей.

По части 2 статьи 199 УК наказуемо то же деяние, совершенное группой лиц по предварительному сговору или в особо крупном размере. Важно учитывать, что согласно части 2 статьи 35 УК РФ, преступление признается совершенным группой лиц по предварительному сговору, если в нем участвовали лица, заранее договорившиеся о совместном совершении преступления.

Особо крупным размером является сумма, составляющая за период в пределах трех финансовых лет подряд более десяти миллионов рублей, при условии, что доля неуплаченных налогов и (или) сборов превышает 20% подлежащих уплате сумм налогов и (или) сборов, либо превышающая тридцать миллионов рублей.

Как и в статье 198, так и в статье 199 УК РФ имеется освобождающее от уголовной ответственности примечание, согласно которому лицо, впервые совершившее преступление, предусмотренное статьей 199 подлежит освобождению от уголовной ответственности, если этим лицом либо организацией, уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с которой вменяется данному лицу, полностью уплачены суммы недоимки и соответствующих пеней, а также сумма штрафа.

2.2 Неисполнение обязанностей налогового агента и сокрытие денежных средств либо имущества организации или индивидуального предпринимателя, за счет которых должно производиться взыскание налогов и (или) сборов

В настоящее время имеет место тенденция устойчивого роста числа зарегистрированных преступлений, предусмотренных ст. 199.1 УК РФ. Так, по данным ГИАЦ МВД России в целом по России в 2004 г. было зарегистрировано 318 преступлений, предусмотренных ст. 199.1 УК РФ; в 2005 г. - 672; в 2006 г. - 1129, в 2007 г. - 1338, в 2008 - свыше 1500 преступлений, а в 2009 году их число приблизилось к двум тысячам. При этом увеличилась и доля рассматриваемых преступлений в числе всех налоговых преступлений.

Согласно статье 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с налоговым законодательством возложена обязанность по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд) налогов. Налоговый кодекс РФ возлагает на налоговых агентов три основные обязанности - по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд) налогов и (или) сборов. По части 1 статьи 199.1 уголовно-наказуемым является неисполнение в личных интересах обязанностей налогового агента по исчислению, удержанию или перечислению налогов и (или) сборов, подлежащих в соответствии с законодательством РФ о налогах и сборах исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд), совершенное в крупном размере.

В отличие от ст. 198 и 199 УК закон не указывает на способ совершения этого преступления. Вместе с тем представляется, что простое бездействие, не сопряженное с активным или пассивным обманом, не достигает той степени общественной опасности, которая характерна для преступления. Поэтому такое бездействие, когда налоговый агент добросовестно отчитывается перед налоговой службой, но при этом не перечисляет налог в установленный срок, по общему правилу не является преступлением в силу ч. 2 ст. 14 УК.

Исходя из примечания к статье 199 крупным размером признается сумма налогов и (или) сборов, составляющая за период в пределах трех финансовых лет подряд более двух миллионов рублей, при условии, что доля неуплаченных налогов и (или) сборов превышает 10% подлежащих уплате сумм налогов и (или) сборов, либо превышающая шесть миллионов рублей.

Под предметом преступления следует понимать денежные средства (суммы налогов), которые должны были быть удержаны виновным при выплате налогоплательщику и перечислены в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд), однако вместо этого были переданы налогоплательщику, либо денежные средства (суммы налогов), удержанные у налогоплательщика и неперечисленные виновным в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд), т.е. оставленные им в своем распоряжении.

Непосредственным объектом неисполнения обязанностей налогового агента являются общественные отношения, обеспечивающие установленный порядок исчисления, удержания и перечисления в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд) налогов и сборов.

Объективную сторону преступления составляет неисполнение обязанностей налогового агента, совершенное в крупном размере. Деяние совершается путем бездействия.

В уголовном порядке наказуемо неисполнение не всех обязанностей, а только обязанностей по исчислению, удержанию или перечислению налогов и (или) сборов. Неисполнение обязанностей налогового агента является оконченным преступлением не с момента неисчисления налога, а с момента его неудержания в установленный срок, при наличии возможности удержания, либо с момента фактического неперечисления удержанного налога в срок, определенный налоговым законодательством.

Если действия налогового агента, нарушающие налоговое законодательство по исчислению, удержанию или перечислению налогов и (или) сборов в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд), совершены из корыстных побуждений и связаны с незаконным изъятием денежных средств и другого имущества в свою пользу или в пользу других лиц, содеянное следует при наличии к тому оснований дополнительно квалифицировать как хищение чужого имущества.

Субъективная сторона характеризуется только прямым умыслом. Учитывая специфику участия налогового агента в механизме налогообложения, корыстные побуждения налогового агента могут реализоваться лишь в случае удержания им причитающейся суммы налога у налогоплательщика и неперечисления этой суммы в бюджет, с последующим распоряжением удержанной суммой.

Обязательным признаком является личный интерес виновного в совершении преступления, который может выражаться в стремлении извлечь выгоду имущественного, а также неимущественного характера.

Субъект преступления - налоговый агент, под которым понимают лиц, на которых в соответствии с налоговым законодательством возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд) налогов.

Субъектом может быть физическое лицо, имеющее статус индивидуального предпринимателя, а также лицо, на которое в соответствии с его должностным или служебным положением возложена обязанность по исчислению, удержанию или перечислению налогов (руководитель или главный (старший) бухгалтер организации, иной сотрудник организации, специально уполномоченный на совершение таких действий, либо лицо, фактически выполняющее обязанности руководителя или главного (старшего) бухгалтера).

На основании части 2 этой статьи, ответственность наступает за совершение того же деяния в особо крупном размере. Особо крупным размером является сумма, составляющая за период в пределах трех финансовых лет подряд более десяти миллионов рублей, при условии, что доля неуплаченных налогов и (или) сборов превышает 20 % подлежащих уплате сумм налогов и (или) сборов, либо превышающая тридцать миллионов рублей.

На неисполнение обязанностей налогового агента распространяется освобождающее от уголовной ответственности примечание к статье 199 УК РФ.

Статья 199.2 применяется на практике крайне редко, поэтому мнения относительно способов совершения этого преступления расходятся. Хотя следует согласиться с мнением КарякинА В.В. о том, что «появление в УК РФ ст. 199.2 - вполне оправданная мера, призванная обеспечить надлежащее исполнение требований налогового законодательства в той его части, которая регулирует порядок принудительного взыскания недоимки по налогам и сборам».

Как полагает М.А. Сосов «при всей сложности налогового законодательства минимизация налоговых платежей законными способами или в виде уклонения осуществляется в основном тремя альтернативными или параллельными операциями - занижением выручки, увеличением расходов и получением налоговых льгот». Статья предусматривает уголовную ответственность за сокрытие денежных средств либо имущества организации или индивидуального предпринимателя, за счет которых в порядке, предусмотренном законодательством РФ о налогах и сборах, должно быть произведено взыскание недоимки по налогам и (или) сборам, совершенное собственником или руководителем организации либо иным лицом, выполняющим управленческие функции в этой организации, или индивидуальным предпринимателем в крупном размере. Исходя из примечания к статье 169 УК РФ, под крупным размером следует понимать стоимость сокрытого имущества в сумме, которая необходима для погашения задолженности, превышающей двести пятьдесят тысяч рублей. Состав преступления, предусмотренный статьей 199.2 УК РФ, наличествует и в том случае, когда размер задолженности превышает стоимость имущества, сокрытого в крупном размере с целью воспрепятствовать дальнейшему принудительному взысканию недоимки.

Объективную сторону составляет сокрытие указанных денежных средств или имущества, совершенное в крупном размере. Под сокрытием предмета преступления следует понимать деяние, направленное на воспрепятствование принудительному взысканию недоимки по налогам и сборам в крупном размере. Виновный может, например, подделывать с этой целью бухгалтерские или иные документы, передать имущество во временное пользование другим лицам (организациям), спрятать его вне пределов офиса или места жительства и т.д. Если налогоплательщик не платит налогов в полной мере, но полно и добросовестно отражает в отчетности все свои хозяйственные операции и активы, то сложно обвинить его в сокрытии. Поэтому можно согласиться с мнением о том, что состав преступления, предусмотренного ст. 199.2 УК РФ, должен заключаться не в сокрытии имущества как такового, а в сокрытии информации о нем.

Преступление окончено, если денежные средства или имущество сокрыты в крупном размере. Понятие крупного размера дано в примечании к ст. 169 УК РФ.

Субъективная сторона характеризуется только прямым умыслом.

Субъект преступления - физическое лицо, имеющее статус индивидуального предпринимателя, собственник имущества организации, руководитель организации либо лицо, выполняющее управленческие функции в этой организации, связанные с распоряжением ее имуществом. Сокрытие физическим лицом (независимо от того, является ли оно индивидуальным предпринимателем) имущества, предназначенного для повседневного личного пользования данным лицом или членами его семьи, состава преступления, предусмотренного статьей 199.2 УК РФ, не образует.

Деяние, предусмотренное ст. 199.2 УК РФ, не является еще одним способом уклонения от уплаты налогов. Не является оно и приготовлением к уклонению от уплаты налогов: правильным было бы его охарактеризовать как сокрытие имущества от кредитора по налоговым обязательствам.

Данная статья УК РФ не содержит примечания, которое освобождало бы лицо, совершившее преступление от уголовной ответственности. Это обстоятельство может быть объяснено несколькими причинами: повышенной общественной опасностью, непоследовательностью законодателя в принятии поправок к УК РФ, отсутствием «лоббизма» со стороны заинтересованных лиц, меньшим количеством лиц совершивших это преступление. Ввиду того, что поправки к статьям о налоговых преступлениях вступили в силу только в этом, 2010 году, в литературе еще нет анализа примечаний к соответствующим статьям, следует отметить только, что изменения имеют не только положительное значение, можно ждать в ближайшем будущем рост налоговых преступлений из-за ощущения безнаказанности.

2.3 Отдельные проблемы квалификации налоговых преступлений и их отграничение от смежных составов

Поскольку не все проблемы можно рассмотреть в рамках анализа составов преступлений, некоторые спорные вопросы целесообразно рассмотреть обособленно.

Распространенная проблема, связанная с квалификацией налоговых преступлений, - это ошибка налогоплательщика относительно сложных положений законодательства о налогах и сборах. В обоснование отказа от уголовного преследования за деяния, совершенные в результате неправильного понимания сложных и противоречивых положений законодательства о налогах и сборах, можно сослаться на положения ч. 2 ст. 25 УК РФ, согласно которой «осознание общественной опасности» деяния является необходимым признаком прямого умысла.

Действия должностных лиц органов государственной власти и органов местного самоуправления, умышленно содействовавших совершению преступлений, предусмотренных статьями 198, 199, 199.1 и 199.2 УК РФ, надлежит квалифицировать как соучастие в совершении указанных преступлений, а если при этом они действовали из корыстной или иной личной заинтересованности, то и по соответствующим статьям УК РФ, предусматривающим ответственность за совершение преступлений против интересов государственной службы и службы в органах местного самоуправления (статьи 285, 292 УК РФ).

Неисполнение обязанностей налогового агента (ст. 199.1 УК РФ) и злоупотребление полномочиями (ст. 201 УК РФ) либо злоупотребление должностными полномочиями (ст. 285 УК РФ), при наличии в содеянном всех признаков составов данных преступлений тоже образуют совокупность этих преступлений.

Кроме того, важно учитывать, что когда лицо, фактически осуществляющее свою предпринимательскую деятельность через подставное лицо (например, безработного, который формально был зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя), уклонялось при этом от уплаты налогов (сборов), его действия следует квалифицировать по статье 198 УК РФ как исполнителя данного преступления, а действия иного лица в силу части четвертой статьи 34 УК РФ - как его пособника при условии, если он сознавал, что участвует в уклонении от уплаты налогов (сборов) и его умыслом охватывалось совершение этого преступления.

В тех случаях, когда лицо в целях уклонения от уплаты налогов и (или) сборов осуществляет подделку официальных документов организации, предоставляющих права или освобождающих от обязанностей, а также штампов, печатей, бланков, содеянное им при наличии к тому оснований влечет уголовную ответственность по совокупности преступлений, предусмотренных статьей 198 или статьей 199 и статьей 327 УК РФ.

При квалификации важно учитывать, что в соответствии со ст.ст. 198-199.2 УК РФ обязательным условием наступления уголовной ответственности за налоговые преступления является высокий уровень общественной опасности данных деяний, который выражается в причинении крупного или особо крупного размера причиненного ущерба. При исчислении крупного или особо крупного размера уклонения от уплаты налогов и (или) сборов надлежит складывать как сумму налогов (в том числе по каждому их виду), так и сумму сборов, которые не были уплачены за период в пределах трех финансовых лет подряд.

Установление в действиях субъекта умышленности уклонения от уплаты налогов и (или) сборов является одной из проблем, возникающих на практике. Квалификация преступления как совершенного умышленно составляет наиболее сложную задачу в практической деятельности, поскольку последнему зачастую приходится оперировать оценочными понятиями. Для решения этого вопроса необходимо руководствоваться следующим: налоговое преступление непосредственно вытекает из налогового правонарушения, является по существу его продолжением, поэтому необходимо вначале устанавливать вину в нарушении законодательства о налогах и сборах.

Подобные документы

Общие положения об уголовной ответственности за налоговые преступления. Уголовно-правовая характеристика уклонения от уплаты налогов (сборов) с физического лица (ст. 198 УК РФ). Отграничение налоговых преступлений от смежных посягательств по УК РФ.

курсовая работа , добавлен 05.04.2015


Понятие уклонения от уплаты налогов. Объективная сторона состава преступления. Классификация способов уклонения от уплаты налогов и сборов. Вопросы освобождения от уголовной ответственности за неуплату налогов и сборов. Сущность деятельного раскаяния.

курсовая работа , добавлен 07.10.2010


Классификация преступлений в сфере экономической деятельности. Виды налоговых преступлений. Уклонение от уплаты налогов и сборов с физического лица или организации. Неисполнение обязанностей налогового агента. Сокрытие денежных средств либо имущества.

контрольная работа , добавлен 26.12.2010


Сущность квалификации и разновидность налоговых преступлений, субъекты и место их совершения. Особенности привлечения к уголовной ответственности и освобождение от нее по делам об уклонении от уплаты налогов и сборов с организации, назначение наказания.

курсовая работа , добавлен 28.01.2011


Значение института уголовной ответственности за уклонение от уплаты налогов и сборов. Круг бюджетных отношений, на которые посягает рассматриваемое преступление. Способы уклонения от уплаты налогов и сборов и субъективные признаки данного преступления.

курсовая работа , добавлен 07.11.2010


Общая характеристика уголовного законодательства России и зарубежных стран, предусматривающего ответственность за уклонение от уплаты налогов и сборов. Юридический анализ статьи 198 УК РФ "Уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с физического лица".

дипломная работа , добавлен 16.06.2012


Анализ налоговых преступлений: объектов, субъектов, квалифицирующих признаков. Соотношение налоговых преступлений со смежными составами преступлений в сфере экономической деятельности. Освобождение от уголовной ответственности за налоговые преступления.

дипломная работа , добавлен 21.09.2012


Способы совершения преступлений, связанных с уклонением от уплаты налогов и сборов. Уровни государственной политики в сфере налогообложения и ответственности за нарушения налогового законодательства. Виды преступлений в сфере уклонения от уплаты налогов.

курсовая работа , добавлен 31.12.2010


Особенности выявления, расследования и привлечения к уголовной ответственности за преступления, связанные уклонением от уплаты налогов и сборов с организации в Российской Федерации. Международно-правовые основы борьбы с налоговыми преступлениями.

дипломная работа , добавлен 23.05.2016


Изучение субъекта, объекта, субъективной и объективной стороны преступления. Назначение наказания за уклонение от уплаты налогов и сборов. Уголовная ответственность налогоплательщиков за налоговые правонарушения. Анализ судебной практики по преступлениям.

Введение

Для современной экономики России проблема собираемости налогов и сборов приобрела первостепенное значение. Нарушения законодательства о налогах и сборах из года в год приобретают все более широкие масштабы. По различным экспертным оценкам, в последние годы российский бюджет недополучает до 40% налогов и сборов, а по данным некоторых криминологов, латентность налоговых преступлений столь высока, что выявляемое количество налоговых преступлений составляет не более 5% от совершаемых.

Налоговые преступления представляют повышенную опасность для общества, провоцируя социальную напряженность и политическую нестабильность в нем, затрагивает национальные интересы зарубежных государств. По мнению И.И. Кучерова, «общественная опасность налоговых преступлений определяется высокой значимостью налогов в хозяйственной деятельности общества». С точки зрения Л.Д. Гаухмана, Верина В.П. она заключается «в причинении вреда бюджету государства в части его формирования от сбора налогов с юридических и физических лиц, вследствие неуплаты налоговых платежей лицами, обязанными законодательством платить налоги с установленных объектов налогообложения, в умышленном невыполнении конституционной обязанности платить налоги и сборы». В Постановлении Пленума Верховного Суда от 28 декабря 2006 г. № 64 указано, что общественная опасность такого рода преступлений заключается в непоступлении денежных средств в бюджетную систему Российской Федерации. С учетом сущности налоговых преступлений, все эти трактовки являются верными.

Так, в 2003 г. в России было выявлено 3506, в 2004 г. - 7996, в 2005 г. 11500 налоговых преступлений. В 2006 г. рост налоговых преступлений по сравнению с предыдущим годом составил 18 % (14011). По официальным данным МВД РФ в 2007 г. подразделениями ОВД по расследованию налоговых преступлений выявлено всего 26785 посягательств в данной сфере. В том числе, выявлено 4921 случай уклонения от уплаты налогов и (или) сборов с физического лица (ст. 198 УК РФ); 6564 преступлений, связанных с уклонением от уплаты налогов и (или) сборов с организаций; 1338 случаев неисполнения обязанностей налогового агента (ст. 199 УК РФ); 1601 преступление, связанное с сокрытием денежных средств либо имущества организации или индивидуального предпринимателя, за счет которых должно производиться взыскание налогов и (или) сборов. За январь-октябрь 2008 г. статистика в сфере налоговых преступлений следующая: всего совершено 25222 преступления, в том числе 5121 преступление, ответственность за которое наступает по ст. 198 УК РФ; 6567 - по ст. 199 УК РФ; 1402 - по ст. 199.1 УК РФ; 1201 - по ст. 199.2 УК РФ. В 2009 году было выявлено 20815 налоговых преступлений. Материальный ущерб от налоговых преступлений по оконченным уголовным делам за 2009 год составил более 50000000000 рублей.

Ущерб от налоговых преступлений очень значителен, поскольку снижает возможности рационально использовать финансовые ресурсы государства для обеспечения безопасности общества, улучшения благосостояния населения, выполнения различных экономических и социальных программ, в том числе и национальных проектов. Одно из объяснений этому состоит в том, что правоохранительные органы еще не могут полноценно бороться с налоговой преступностью, на практике нередко возникают сложности при квалификации.

Проблемами квалификации налоговых преступлений и вопросами разграничения составов занимались в последнее десятилетия такие ученые, как Б.В. Волженкин, Л.Д. Гаухман, Д.А. Глебов, Б.Д. Завидов, А.В. Ковалев, Л.Л. Кругликов, А.П. Кузнецов, А.В. Наумов, А.И. Рарог, Е.В. Румянцева, И.Н. Соловьев, Н.Н. Сологуб, С.В. Сорокин, В.В. Стрельников, А.М. Чернеева, П.С. Яни, а также некоторые другие авторы.

Объектом исследования в настоящей работе выступает комплекс вопросов, возникающих при квалификации налоговых преступлений и их ограничения от смежных составов.

Предметом исследования является законодательство в сфере борьбы с налоговыми преступлениями, нормы законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, теоретические источники, непосредственно относящиеся к квалификации налоговых преступлений и к разрешению возникающих проблем.

Целью настоящей работы является изучение и исследование сущности основных проблем квалификации налоговых преступлений и возникающих в связи с этим проблем.

Для достижения указанной поставлены следующие задачи:

исследовать теоретическую литературу в сфере квалификации основных налоговых преступлений;

проанализировать признаки составов основных налоговых преступлений;

выявить основные проблемы, возникающие при квалификации налоговых преступлений.

Нормативную основу исследования составили Конституция Российской Федерации, Уголовный кодекс Российской Федерации (далее УК РФ), законодательство Российской Федерации о налогах и сборах, гражданское и административное законодательство.

Методологическую основу исследования составляет диалектический метод, а также методы анализа и синтеза, индукции и дедукции, обобщения, исторический метод, метод сравнительного правоведения.

Актуальность вопросов квалификации налоговых преступлений трудно оспорить, она подтверждается политикой нашего государства. За счет налогов и сборов формируются основные для государства и муниципальных образований ресурсы, от которых полностью зависит система жизнеобеспечения нашей страны. Принятые более года назад первоочередные меры по реализации Национального плана противодействия коррупции, утвержденного Президентом РФ 31 июля 2008 г., предусматривают расширение общественного контроля за использованием средств федерального бюджета, бюджетов субъектов Российской Федерации и местных бюджетов. А этого невозможно достигнуть без полноценного выявления налоговых преступлений и их правильной квалификации.

Глава 1. Историко-теоретические особенности уголовной ответственности за налоговые преступления

1 Ретроспективный обзор появления и развития института уголовной ответственности за налоговые преступления в России

С начала прошлого тысячелетия были законодательно закреплены нормы, как по сбору налогов, так и по освобождению от них. Неблагоприятные последствия за невыплату налогов правителю русичей предусматривались еще в законодательстве Древней Руси, в конце VIII - начале IX веков. В то же время, в российском законодательстве вплоть до XV в. не были зафиксированы факты уклонения от уплаты налогов, что подтверждается отсутствием в нормативных документах санкций за указанные преступления и правонарушения. Обязанность платить установленные законом налоги и сборы впервые четко констатирована законодателем в Своде основных государственных законов в XVII веке в качестве основного обязательства российских подданных. Несмотря на то, что уголовно-правовая система Российского государства XVII века не знала такого понятия, как специальный субъект, недобросовестные должностные лица (к примеру, откупщики) подлежали ответственности за нарушение сроков внесения денежных средств в казну. Обязанность платить установленные законом налоги и сборы констатирована в качестве основного обязательства российских граждан. До принятия Соборного Уложения 1649 г. все дела о нарушениях налогового законодательства подведомственны церковному суду. С 1676 по 1688 гг. русское законодательство большое значение придает фактам недобора денежных средств в казну. Для нарушителей налогового законодательства вводится материальная ответственность. Жесткие санкции вводятся не только к нарушителям, но и к должностным лицам, деятельность которых была направлена на пресечение налоговых преступлений. Наказаниями были денежные взыскания (штрафы, пени), появилось такое наказание как конфискация имущества «в платежъ недоборныхъ денегъ». Помимо денежных взысканий применялись также физические или телесные наказания как основной или дополнительный вид.

Впервые в отечественной литературе термин «налог» употребил в 1765 году известный русский историк А. Поленов (1738-1816) в своей работе «О крепостном состоянии крестьян в России». С XIX века этот термин стал основным в России при характеристике процесса изъятия денежных средств в доход государства. В целом же необходимо отметить, что отношения в сфере налогообложения с древнейших времён всегда находились в сфере пристального внимания со стороны государства Российского. Проблематика вопроса заключалась в установлении видов юридической ответственности за налоговые правонарушения.

Исторически первым документом, предусматривающим полноценную уголовную ответственность за налоговые преступления в России, стало Уложение о наказаниях уголовных и исправительных 1845 г. С утверждением в 1898 г. Положения о государственном промысловом налоге в российском законодательстве появилась чёткая формулировка уголовно-правового запрета и уголовной ответственности за налоговые преступления.

До революции 1917 года хранителем налоговых сборов являлось уездное казначейство, а собирали, взыскивали доходы и распоряжались ими полицейские управления. Налоговая ставка зависела не от законов или же законодательных актов, а от того, сколько расхищалось денег волостными и сельскими начальниками.

С приходом Советской власти, отношение государства к налогам, меняется радикально. Декретом Совета народных комиссаров от 1 ноября 1918 года органы, занимавшиеся, сбором налогов в Российской империи были упразднены. Вместо налогов были объявлены конфискация и изъятие. В октябре 1918 года был установлен единовременный чрезвычайный десятимиллиардный революционный налог. Это привело к резкому упадку финансовых потоков, прекращению легальной частной торговли. Частичное восстановление налоговых органов произошло в 1921 году с принятием «Новой экономической политики» (НЭП).

В 1922 году Постановлением ВЦИК был введен Уголовный кодекс РС

Смежным с налоговыми преступлениями являются деяния, предусмотренные ст. 174 и 174.1 УК РФ, что прямо вытекает из диспозиции данных статей. Указанная взаимосвязь проявляется в том, что общественная опасность этих преступлений и основное сходство заключается, прежде всего, в дестабилизации экономической деятельности нашего государства, подрыве экономики, развитию инфляции. Различие проявляется в том, что преступления, предусмотренные ст. 174 и 174.1 УК РФ, способствуют сокрытию иных общественно опасных деяний, связанных с незаконным приобретением денежных средств и (или) имущества. А специфика общественно-опасных деяний, предусмотренных ст.ст. 198-199.2 УК РФ предусматривается в том, что наше государство не получает или получает не до конца причитающиеся денежные средства в виде установленных законом налогов, сборов и т.д.

Основным объектом легализации денежных средств выступает законодательно установленная экономическая деятельность России. Как уже упоминалось, объектом налоговых преступлений являются экономические интересы государства в сфере формирования бюджета и внебюджетных фондов. Объект преступлений, предусмотренных ст. 174-174.1, несколько шире тех преступлений, ответственность за которые установлена ст.198-199.2. Предметом указанного преступления являются денежные средства и (или) материальные ценности, добытые преступным путем. Предметом налоговых преступлений предусматриваются только денежные средства в форме обязательно установленных законом налоговых платежей (сюда также относятся сборы, взносы, пошлины и т.п.), подлежащие взиманию в бюджет.

Налоговые преступления следует отличать также от преступных деяний, совершаемых при банкротстве, а именно от фиктивного или преднамеренного банкротства, а также от неправомерных действий при банкротстве (ст. 195, 196, 197 УК РФ). Хотя, безусловно, имеется взаимосвязь деяний, указанных в ст. 195-197 УК РФ с преступлениями в налоговой сфере, так как большинство общественно-опасных деяний, указанных в диспозиции данных статей направлены на уклонение от уплаты законодательно установленных платежей. Поэтому, при рассмотрении дел, по статьям 195-197 УК РФ, необходимо учитывать возможность привлечения виновных лиц за преступления в сфере налогов и сборов.

Неуплата налогов в бюджет происходит также при незаконном предпринимательстве. Поэтому необходимо разграничивать налоговые преступления от деяния, предусмотренного ст. 171 УК РФ - незаконное предпринимательство. Это деяние также включает в себя уклонение от уплаты налогов и сборов, поскольку субъект данного преступления действует нелегально, с использованием преступных методов и средств, следовательно, контролировать его уплату налогов представляется затруднительным. Исходя из этого, поскольку указанная статья применяется только в том случае, когда лицо занимается деятельностью, которая может быть и должна быть зарегистрирована, субъекта этого преступления следует привлекать к ответственности не только по ст. 171 УК РФ, но и в соответствии со ст.198-199 УК РФ по правилам совокупности преступлений.

Уклонение от уплаты налогов также связано с производством, приобретением, хранением, перевозкой или сбытом немаркированных товаров и продукции (ст. 171.1 УК РФ). Это преступление, также как и преступления в налоговой сфере посягает на интересы государства в финансовой сфере, поскольку государство не получает причитающиеся ему денежные средства в виде акцизных сборов. Однако объект посягательства данного деяния несколько шире: преступления, предусмотренные статьей 171.1, создают дополнительную опасность жизни и здоровью населения, так как включают в себя производство, хранение, сбыт немаркированной продукции. Причем маркировка должна подтверждать защиту продукции от подделок, качество, соответствие требованиям ГОСТ и т.д. Таким образом, субъект данного преступления может нести ответственность по совокупности статей УК РФ, предусматривающих ответственность за преступления в налоговой сфере (например, ст.198-199), а также 171.1 и 238 УК РФ.

Деяние физического лица, осуществляющего предпринимательскую деятельность без регистрации в качестве предпринимателя, не исполнившего обязанностей налогового агента, квалифицируется только по ст. 171 УК РФ без вменения ст. 199.1 УК РФ. Совокупность данных преступлений возможна только реальная. Действия же налогового агента, удержавшего из средств, выплачиваемых налогоплательщику, установленную сумму налогов, с ее последующим присвоением, квалифицируются по соответствующей части ст. 199.1 УК РФ и дополнительной квалификации как хищения не требуют.

Заключение

В Российской Федерации на протяжении многих лет уровень, масштабы и тенденции налоговой преступности как один из показателей ее социально-экономического развития остаются наиболее неблагополучными, и в последние годы отмечается их стойкая ежегодная отрицательная тенденция. Налоговые преступления все более часто совершаются при содействии государственных и муниципальных служащих, иных должностных лиц. Налоговая преступность как общественно опасное явление в экономической сфере представляет серьезную криминальную угрозу для национальной безопасности регионов и России в целом. В частности, она выступает значительным препятствием в экономическом и общественно-политическом развитии страны.

В период кризиса и реформирования экономики характерно появление неблагоприятных факторов, как, например, несовершенство законодательства, правовой нигилизм налогоплательщиков, оказывающих негативное воздействие и на общественные отношения в налоговой сфере, и т.п. В конечном итоге это ведет к уменьшению поступления денежных средств в бюджет страны и во внебюджетные государственные фонды. В свою очередь, сокращение денежных поступлений в бюджетную систему становится основным фактором невыполнения либо неэффективного выполнения государством своих внутренних и внешних функций. От этого страдает финансовая сторона национальной безопасности страны, в особенности безопасности государства, оказывается разрушительное воздействие на правовую культуру населения, в частности, притупляется чувство ответственности граждан, организаций в части их обязанности уплачивать законно установленные налоги и сборы.

Следовательно, правильное выявление и квалификация налоговых преступлений, верное отграничение налоговых преступлений от смежных составов может, и будет иметь решающее значение в борьбе с налоговой преступностью.

Тем не менее, как установлено в настоящей работе, при квалификации налоговых преступлений может возникнуть множество неоднозначных и сложных вопросов, которые по-разному решаются в теории и на практике. Это можно объяснить тем, что современное налоговое законодательство является относительно новым и правоохранительные органы не имеют достаточного опыта. Кроме того, последние изменения, внесенные в Уголовный кодекс, особенно в части примечаний, освобождающих от ответственности лиц, ранее не совершавших преступлений при условии уплаты всех недоимок и штрафов, являются не совсем удачными и дальновидными.

Для устранения некоторых проблем квалификации налоговых преступлений необходимы не только более подробные и однозначные разъяснения Пленума Верховного Суда, но и необходимо вносить изменения в Уголовный и Налоговый кодекс, чтобы сделать их менее противоречивыми относительно друг друга. Кроме того, у нашей страны имеется богатый исторический опыт борьбы с налоговыми преступлениями, а для более быстрой интеграции в мировое сообщество можно использовать передовой опыт развитых зарубежных стран.

Список литературы

1. Конституция Российской Федерации. Принята всенародным голосованием 12.12.1993 // Российская газета, № 237, 25.12.1993.

2. Гражданский кодекс Российской Федерации Часть первая от 30.11.1994 № 51-ФЗ в редакции от 17.07.2009 // Собрание законодательства РФ, 05.12.1994, № 32, ст. 3301.

3. Гражданский кодекс Российской Федерации Часть вторая от 26.01.1996 № 14-ФЗ в редакции от 17.07.2009 // Собрание законодательства РФ, 29.01.1996, № 5, ст. 410.

4. Кодекс Российской Федерации об административных правонарушениях от 30 декабря 2001 года № 195-ФЗ в ред. 17.12.2009 // Российская газета, 31.12.2001. - № 256.

5. Налоговый кодекс Российской Федерации. Часть первая от 31 июля 1998 года № 146-ФЗ в ред. 25.12.2009 // Собрание законодательства РФ, 03.08.1998. - № 31. - ст. 3824.

6. Налоговый кодекс Российской Федерации. Часть вторая от 5 августа 2000 года № 117-ФЗ в ред. 29.12.2009 // Собрание законодательства РФ. 07.08.2000. - № 32. - ст. 3340.

7. Уголовный кодекс Российской Федерации от 13 июня 1996 года № 63-ФЗ в ред. от 29.12.2009 № 383-ФЗ // Собрание законодательства РФ, 17.06.1996. - № 25. - ст. 2954.

8. Постановление Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 28 декабря 2006 г. № 64 «О практике применения судами уголовного законодательства об ответственности за налоговые преступления» // Российская газета, № 297, 31.12.2006.

9. Батайкин П.А. Объективная сторона уклонения от уплаты налогов и (или) сборов с организации / П.А. Батайкин // Бизнес в законе, 2008. - № 2.

10. Батайкин П.А. Новые юридические конструкции в механизме охраны интересов государства и общества в налоговой сфере / П.А. Батайкин // Черные дыры в российском законодательстве, 2008.

11. Васильев В.В. Ответственность за налоговые преступления в скандинавских странах (сравнительно-правовой анализ). - Автореферат диссертации на соискание ученой степени кандидата юридических наук. - Нижний Новгород, 2007.

12. Верина В.П. Преступления в сфере экономики. - М.: Дело, 2008.

13. Волженкин Б.В. Преступления в сфере экономической деятельности. СПб.: Юридический центр Пресс, 2007.

14. Вусатая З.А. Личность налогового правонарушителя / З.А. Вусатая // «Черные дыры» российского законодательства, 2006. - № 4.

15. Гладкова М.В. Проблемы квалификации налоговых преступлений с позиции смежного законодательства. - Автореферат диссертации на соискание ученой степени кандидата юридических наук. - Краснодар, 2009.

16. Григорьев В.А. Предмет налоговых преступлений. - М.: Академия экономической безопасности МВД России, 2007.

17. Ефимичев П.С., Ефимичев С.П. Налоговые преступления и проблемы борьбы с ними // Журнал российского права, 2008. - № 8.

18. Карякин В.В. Отдельные аспекты проблемы «налоговой преступности» // Недвижимость и инвестиции: правовое регулирование, 2006. - № 3-4.

19. Коновалова З.А. Налоговая преступность и ее предупреждение в республике Коми. - Автореферат диссертации на соискание ученой степени кандидата юридических наук. - Ставрополь, 2008.

20. Кругликов Л.Л. Уголовное право России. Часть особенная: учебник для вузов (издание четвертое). - М.: Волтерс Клувер, 2008.

21. Кузнецова А.П. Преступления в сфере экономики. - Н. Новгород: Нижегородская правовая академия, 2008.

22. Кузнецова Н.Ф. Проблемы квалификации преступлений: Лекции по спецкурсу «Основы квалификации преступлений». - М.: Издательский Дом «Городец», 2008.

23. Лебедев В.М. Комментарий к Уголовному кодексу Российской Федерации. 7-е издание, дополненное и исправленное. - М.: Проспект, 2008.

24. Лопашенко Н.А. Вопросы квалификации преступлений в сфере экономической деятельности. - Саратов, 2007.

25. Меженин В.А. Характеристика мотива неисполнения обязанностей налогового агента / В. А. Меженин // Северо-Кавказкий юридический вестник. 2008. - № 3.

26. Мясников О.А. Об уголовной ответственности за уклонение от уплаты налогов // Налоговый вестник, 2009. - № 3.

27. Новоселов Г.П. Уголовное право. Особенная часть: учебник. 5-е изд., изм. и доп. - М.: Норма, 2009.

28. Радченко В.И., Михлин А.С., Казакова В.А. Комментарий к Уголовному кодексу Российской Федерации (постатейный). 3-е издание, переработанное и дополненное. - М.: Проспект, 2009.

29. Разумов С.А., Борзенков Г.Н., Верин В.П. Комментарий к Уголовному кодексу Российской Федерации (5-е изд.) - М.: Юрайт-Издат, 2007.

30. Сосов M.A. К вопросу о юридической природе деяния, предусмотренного ст. 199.2 Уголовного кодекса РФ Вестник московского университета, 2008. - № 6.

31. Харламова А.А. О некоторых объективных признаках уклонения от уплаты налогов и (или) сборов // Вестник Калининградского юридического института МВД России, 2009.

Подобные документы

Общие положения об уголовной ответственности за налоговые преступления. Уголовно-правовая характеристика уклонения от уплаты налогов (сборов) с физического лица (ст. 198 УК РФ). Отграничение налоговых преступлений от смежных посягательств по УК РФ.

курсовая работа , добавлен 05.04.2015


Понятие уклонения от уплаты налогов. Объективная сторона состава преступления. Классификация способов уклонения от уплаты налогов и сборов. Вопросы освобождения от уголовной ответственности за неуплату налогов и сборов. Сущность деятельного раскаяния.

курсовая работа , добавлен 07.10.2010


Классификация преступлений в сфере экономической деятельности. Виды налоговых преступлений. Уклонение от уплаты налогов и сборов с физического лица или организации. Неисполнение обязанностей налогового агента. Сокрытие денежных средств либо имущества.

контрольная работа , добавлен 26.12.2010


Сущность квалификации и разновидность налоговых преступлений, субъекты и место их совершения. Особенности привлечения к уголовной ответственности и освобождение от нее по делам об уклонении от уплаты налогов и сборов с организации, назначение наказания.

курсовая работа , добавлен 28.01.2011


Значение института уголовной ответственности за уклонение от уплаты налогов и сборов. Круг бюджетных отношений, на которые посягает рассматриваемое преступление. Способы уклонения от уплаты налогов и сборов и субъективные признаки данного преступления.

курсовая работа , добавлен 07.11.2010


Общая характеристика уголовного законодательства России и зарубежных стран, предусматривающего ответственность за уклонение от уплаты налогов и сборов. Юридический анализ статьи 198 УК РФ "Уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с физического лица".

дипломная работа , добавлен 16.06.2012


Анализ налоговых преступлений: объектов, субъектов, квалифицирующих признаков. Соотношение налоговых преступлений со смежными составами преступлений в сфере экономической деятельности. Освобождение от уголовной ответственности за налоговые преступления.

дипломная работа , добавлен 21.09.2012


Способы совершения преступлений, связанных с уклонением от уплаты налогов и сборов. Уровни государственной политики в сфере налогообложения и ответственности за нарушения налогового законодательства. Виды преступлений в сфере уклонения от уплаты налогов.

курсовая работа , добавлен 31.12.2010


Особенности выявления, расследования и привлечения к уголовной ответственности за преступления, связанные уклонением от уплаты налогов и сборов с организации в Российской Федерации. Международно-правовые основы борьбы с налоговыми преступлениями.

дипломная работа , добавлен 23.05.2016


Изучение субъекта, объекта, субъективной и объективной стороны преступления. Назначение наказания за уклонение от уплаты налогов и сборов. Уголовная ответственность налогоплательщиков за налоговые правонарушения. Анализ судебной практики по преступлениям.

Актуальность изучения проблем квалификации налоговых преступлений заключается в том, что в России налоговая преступность – относительно новый вид преступления. В течение длительного периода времени, который выпал на конец НЭПа и до начала экономических реформ конца 80-х годов прошлого века основными налогоплательщиками были государственные предприятия, которым не было смысла уклоняться от налогов.

В российской экономике с конца 80 – х годов набирали быстрые темпы создание условий для социально-экономических и политических преобразований. Продолжали развиваться реформы, которые в дальнейшем изменили существовавшую систему хозяйствования, и Россия перешла к рыночной экономике. В результате, налоги из незначительных формальных инструментов становятся не только основным источником доходов государства, но и включают в себя функцию регулирования экономических процессов, обеспечение социальных гарантий, создание материальной основы суверенитета субъекта Федерации и местного самоуправления.

На сегодня налоговая преступность и связанное с ней уклонение от уплаты налогов в Российской Федерации в настоящее время совсем не утратил своей общественной опасности. Изменения в законодательстве дали положительный результат. В 2015 году повысились объёмы поступления в казну платежей. На 68 процентов возросло количество возбужденных дел об уклонении от уплаты налогов. Возмещение ущерба составило свыше десяти миллиардов рублей .

Специфика налоговых преступлений даёт почву для отдельного рассмотрения объекта их посягательства. Исходя из теории уголовного права объектом преступлений будет выступать ни что иное, как общественные отношения. Объект является неотъемлемой частью любого состава преступного деяния, определяющий социальные отношения, на которые осуществляется посягательство, характер и степень общественной опасности. Человеческое поведение можно считать опасным только в том случае, когда оно направлено против того или иного объекта, охраняемого уголовным законом, то есть против каких либо общественных отношений. Если правильно трактовать определение объекта преступления, то это поможет раскрыть юридическую природу деяния, найти его предмет и вид, обнаружить область субъектов, отделить эти деяния от других преступлений и административных правонарушений.

B соответствие со ст. 227 Налогового Кодекса Российской Федерации общая сумма налога, подлежащая уплате в соответствующий бюджет, исчисленная в соответствии с налоговой декларацией, уплачивается по месту учета налогоплательщика в срок не позднее 15 июля года, следующего за истекшим налоговым периодом. Данная статья имеет существенное значение для определения момента окончания преступления, предусмотренного ст. 198 Уголовного Кодекса Российской Федерации, так как в соответствии с ними определяется конечный срок уплаты налога . Правильным решением законодателя, на мой взгляд, выступило как раз таки усиление наказания за совершение деяний данной категории. Санкции, которые были предусмотрены существующим ранее уголовным законодательством, совершенно не соответствовали характер и степень их общественной опасности. Главное, они были отнесены к преступлениям небольшой (ч. 1 ст. 198 УК РФ) и средней тяжести (ч. 2 ст. 198, ст. 199 УК PФ). Так же хорошим нововведением было ужесточение санкций за квалифицированные виды уклонения от уплаты налогов или страховых взносов в государственные внебюджетные фонды с организации, теперь они принадлежат к категории тяжких преступлений .

Важно заметить, что перед тем, как изменения статей, которые устанавливают ответственность за налоговые правонарушения, внесли в Уголовный кодекс Российской Федерации, терпели неоднократные перемены. Это говорит об их неустойчивости, недостаточной подготовленности и попытках законодателя приблизить эти статьи к требованиям следственной практики.

Налоговые преступления относятся к числу наиболее опасных преступных деяний, так как наносят ущерб экономическому благосостоянию страны и соответственно всему обществу в целом, особенно ставя в сложное финансовое положение граждан, находящихся на бюджетном финансировании, а также граждан, получающих социальные пособия из средств государственных внебюджетных фондов. Поэтому важно разработать подробно вопросы об ответственности за совершение таких преступлений, разработать эффективный метод их расследования, обеспечить материально-техническую базу органов налоговой полиции, повысить меры безопасности сотрудников, постоянно совершенствуя их навыки.

Отнесение налоговых преступлений к преступлениям, которые посягают на порядок управления, некоторые юристы в качестве оправдания отметили, что основные черты этих отношений является то, что они, в первую очередь, складываются по поводу осуществления государственной власти, а во-вторых, одним из их членов является государственный орган. Принудительное изъятие части имущества граждан в пользу государства и есть одна из сфер общественной жизни, где как раз осуществляется публичная власть, а в качестве органа государственной власти выступает аппарат Госналогинспекций . На сегодняшний день имеются тяжелые формулировки налоговых старок Уголовного Кодекса Российской Федерации, которые трудны как для изучения, так и понимания, и осмысления. Обычно человеку, который не имеет соответствующего образования, не сможет разобраться тонкостях юридической техники, не поймет того, что в каких случаях он может быть привлечен к уголовной ответственности за противоправные деяния в сфере налогообложения.

Глобальная проблема состоит в том, что если обратиться к системе правоохранительного противодействия налоговой преступности, то перед нами встаёт трудность, когда единственным основанием для возбуждения уголовного дела являются материалы, поступившие вследствие из налогового органа. При этом их качество, полнота, достоверность и достаточность для возбуждения уголовного дела не годится. Следует отметить, что отдельное направление для борьбы с налоговыми правонарушениями в процессе реформирования правоохранительных органов было ликвидировано.

Самые распространенные случаи встречаются тогда, когда территориальным налоговым органам нужно разыскать и привести на допрос налогоплательщика, в этом случае они привлекают сотрудников полиции.

Говоря о системных проблемах в области межведомственных взаимодействиях контролирующих и правоохранительных органов, возникает такая проблема, где важность какой-либо ситуации для одних, другими игнорируется. Недостаточно внимания именно правоохранительных полномочий полицейских в налоговой сфере. И полицейские сами не принимают во внимание, что требовать от налогового органа учета всех этих факторов бесперспективно. Так как функция контроля за полнотой и правильностью уплаты налогов не подразумевает под собой формирования доказательственной базы какого-либо преступления.

Необходимо выработать общий подход к уголовно-правовой характеристике преступления в связи с тем, что не существует единого взгляда на некоторые положения среди многих ученых. Методы расследования налоговых преступлений вообще плохо охватываться в работе по данной теме. Практически никакого интереса не уделяется тактике отдельных следственных действий, но этот вопрос требует внимания, в связи с тем, что именно от этого и зависит от успеха расследования. Это разумно, чтобы уменьшить в области налогообложения ставки налога за счет виртуальной невозможности предпринимателей, работающих без уклонения от уплаты при нынешних темпах. В связи с этим необходимо постоянно совершенствовать налоговую систему, приближаясь к нему более логичным. Важным аспектом при определении меры ответственности налогоплательщика за нарушение налогового законодательства является Налоговый кодекс двух форм вины налогоплательщика, совершившего противоправное действие или бездействие: умышленное преступление и совершено по неосторожности.

Как очень важный положительный момент отмечается правильно организованное взаимодействие внутренних дел, службы разведки, налоговая полиция, налоговая служба, различные нормативные ведомственные органы, которые помогают улучшить качество и эффективность всей операции по борьбе с уклонением от уплаты налогов. Это позволяет нам при решении стоящих перед ними задач в короткие сроки и с меньшими усилиями и деньгами. Всегда это взаимодействие дает на практике положительные результаты и оказывает необходимое воспитательное воздействие на налогоплательщиков.

Список литературы:

1. Александр Бастрыкин о необходимости пресечь махинации на валютном рынке [Электронный ресурс] – Режим доступа. - URL: https://rg.ru/2016/01/15/bastrykin.html (дата обращения 16.01.2017)
2. «Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая)» от 05.08.2000 г. № 117-ФЗ (ред. от 30.11.2016) [Электронный ресурс] – Режим доступа. - URL: http://www.consultant.ru/ (дата обращения: 16.01.2017)
3. "Уголовный кодекс Российской Федерации" от 13.06.1996 N 63-ФЗ (ред.
4. от 22.11.2016) [Электронный ресурс] – Режим доступа. - URL: http://www.consultant.ru/ (дата обращения: 16.01.2017)
5. Яковлев А.М. Экономическая преступность: закон и жизнь: Брошюра – М.: Проспект, 2010. – С. 125